Главная    Интернет-библиотека    Бухучет и налоги    Налогообложение физических лиц    НДФЛ и страховые взносы с отдельных выплат, производимых работникам

НДФЛ и страховые взносы с отдельных выплат, производимых работникам

24.08.2016

НДФЛ и страховые взносы с отдельных выплат, производимых работникам

Опубликовано в журнале "Комплект «Бухгалтерская газета» + «Официальный вестник бухгалтера»" №19 год - 2015

А. В. Полетаев,
Аудитор

Предметом рассмотрения данной статьи являются актуальные вопросы исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (далее по тексту статьи – НДФЛ) и страховых взносов.

Суммы оплаты выходных дней по уходу за детьми-инвалидами

В соответствии с положениями ст. 262 ТК РФ одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц, либо разделены ими между собой по их усмотрению.

При этом оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере среднего заработка. Порядок предоставления дополнительных оплачиваемых выходных дней для ухода за детьми-инвалидами утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2014 № 1048.

Суммы указанной выплаты не относятся на затраты в целях налогообложения прибыли, т. к. оплачиваются из средств социального страхования – на сумму начислений уменьшаются расчеты по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

В части НДФЛ рассматриваемая выплата освобождается от обложения на основании п. 1 ст. 217 НК РФ как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством. Такое мнение высказано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 08.06.2010 № 1798/10.

По мнению государственных внебюджетных фондов, суммы оплаты выходных дней должны облагаться страховыми взносами. При этом у Верховного Суда и Высшего Арбитражного суда несколько иное мнение на этот счет. В частности, как отмечено в Определении Верховного Суда от 30.04.2015 № 309-КГ15-1758, оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, обложению страховыми взносами не подлежит.

Названные выплаты не являются вознаграждением в рамках трудового договора, поскольку в силу их характера не являются оплатой труда работников, как она определена ст. 129 ТК РФ, а производятся в виде сохранения заработка в пользу только той категории работников, которая в силу своих семейных обязанностей осуществляет уход за ребенком-инвалидом, следовательно, имеют компенсационный характер.

В случае если организация сочтет нужным начислять страховые взносы на суммы оплаты рассматриваемых выходных дней, то такие начисления с 2015 г. оплачиваются из средств социального страхования. Такая норма закреплена Федеральным законом от 29.12.2014 № 468-ФЗ «О внесении изменений в статью 57 Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» и статью 37 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений отдельных законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Работодатель вправе исчисленные к уплате страховые взносы в ФСС России с этого года уменьшать не только на сумму самой выплаты (среднего заработка), но также на сумму начисленных на данную выплату страховых взносов – как на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, так и на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Пример 1
Предположим, что работнику организации в текущем месяце было предоставлено 3 выходных оплачиваемых дня по уходу за ребенком-ин валидом. При этом суммы исчисленного в установленном порядке среднего заработка составили 9800 руб. Работодатель счел нужным начислять на указанные суммы оплаты выходных дней страховые взносы на обязательное страхование.

Суммы начисленных с рассматриваемой выплаты страховых взносов составили 2959 руб. 60 коп., в т. ч. на обязательное пенсионное страхование (22%) – 2156 руб., на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (2,9%) – 284 руб. 20 коп., на обязательное медицинское страхование (5,1%) – 499 руб. 80 коп., на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (0,2%) – 19 руб. 60 коп.

Всего с выплат в пользу работников за текущий месяц было начислено взносов на сумму 45 600 руб. Иных расходов за счет средств социального страхования в данном месяце не производилось.

К уплате в ФСС России за текущий месяц подлежит сумма, равная 32 840 руб. 40 коп. (45 600 руб. – 9800 руб. – 2959 руб. 60 коп).

В случае если в текущем месяце достигается показатель предельной базы для начисления страховых взносов в ФСС России (в 2015 г. данная величина составляет 670 000 руб.) и в данном месяце также были начислены суммы среднего заработка за выходные дни по уходу за ребенком-инвалидом, организация вправе по своему усмотрению решать, на какие выплаты в первую очередь начислять взносы на обязательное социальное страхование. На это, в частности, указано в письме Минтруда России от 16.04.2015 № 17-3/ООГ-485.

Решение можно принимать в зависимости от того, на какие конкретные дни в календарном месяце приходятся дополнительные оплачиваемые выходные дни, предоставляемые для ухода за ребенком-инвалидом.

Пример 2
Предположим, что одному из сотрудников до июля 2015 г. были начислены выплаты и вознаграждения, с которых в установленном порядке были исчислены страховые взносы в ФСС России, в размере 665 000 руб.

Предельную базу для начисления страховых взносов в ФСС России, составляющую в 2015 г. 670 000 руб., планируется достичь в июле 2015 г.

При этом 1 июля 2015 г. сотрудник воспользовался своим правом на выходной день по уходу за ребенком-инвалидом, а величина оплаты составила 3400 руб. Другой выходной день был предоставлен 20 июля 2015 г.

В данном случае страховые взносы в первую очередь можно начислить на суммы оплаты  выходного дня, и оплачиваться они будут не из средств работодателя, а из средств ФСС России.

С учетом данной выплаты начисления в пользу работника с начала года составят уже 668 400 руб. (665 000 руб. + 3400 руб.). До предельной базы разница составит 1600 руб. (670 000 руб. – 668 400 руб.), и покроется она за счет сумм заработка работника со 2 июля 2015 г. На указанную величину начисленные страховые взносы должны быть покрыты за счет средств организации.

Выплаты при увольнении
Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ с 2012 г. не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением:
1) компенсации за неиспользованный отпуск;
2) суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Схожие изменения приняты с 2015 г. и по страховым взносам, что определено Федеральным законом от 28.06.2014 № 188-ФЗ.

В частности, согласно п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее – Федеральный закон № 212-ФЗ) не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением:
1) компенсации за неиспользованный отпуск;
2) суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах

Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
3) компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.

Аналогичные изменения приняты и в части страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Суммы компенсации за неиспользованный отпуск облагаются НДФЛ и страховыми взносами в полном объеме.

До соответствующих изменений (в части НДФЛ – до 2012 г., а страховых взносов – до 2015 г.) налогами не облагались все оговоренные в соответствующих законодательных актах  компенсационные выплаты при увольнении. К ним можно было отнести:
– суммы выходных пособий и среднего месячного заработка за период трудоустройства, выплачиваемых в тех случаях, которые оговорены исключительно в ТК РФ (ст. 178, 296, 318 ТК РФ) или иных законодательных актах (в частности, при увольнении работников из организаций, расположенных в закрытых административно-территориальных образованиях);
– дополнительную компенсацию, выплачиваемую в соответствии со ст. 180 ТК РФ в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации;
– компенсацию, производимую согласно ст. 181 и 279 ТК РФ лицам из числа руководителей организации, их заместителей и главных бухгалтеров, в случае расторжения заключенного с ними трудового договора в связи со сменой собственника имущества организации (а применительно к руководителю – и в связи с принятием уполномоченным органом юридического лица,  собственником имущества организации, решения о прекращении трудового договора) в размере не менее  трехкратного среднего месячного заработка работника;
– компенсации, производимые отдельным категориям сотрудников в порядке и на условиях, предусмотренных в соответствующих федеральных законах (например, компенсация в размере 4-месячного денежного содержания государственного гражданского служащего, оговоренная в п. 5 ст. 35 Федерального закона от 27.07.2004 № 79-ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации»).

Компенсация работникам при расторжении трудового договора в иных случаях, не установленных законодательством Российской Федерации, в том числе по соглашению сторон, до соответствующих изменений подлежала обложению НДФЛ (до 2012 г.) и страховыми взносами (до 2015 г.) в общеустановленном порядке.

С 2015 г. взносами должны облагаться следующие компенсационные выплаты, производимые при увольнении работников:
1) компенсация за неиспользованный отпуск – в полном размере выплаты;
2) суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства – в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
3) суммы компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации – в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.

Заметим, что в части НДФЛ с 2012 г. компенсация руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру не облагается налогом во всех случаях в пределах шестикратного размера среднего заработка. В этом отличие изменений по НДФЛ от изменений в части страховых взносов.

Напрямую изменения с 2015 г. в части страховых взносов коснулись выходных пособий, выплачиваемых в соответствии с ч. 4 ст. 178 ТК РФ, по основаниям и в порядке, которые предусмотрены не ТК РФ, а трудовым договором с работником или коллективным договором организации. То есть при осуществлении данной выплаты по «дополнительным» основаниям, предусмотренным в трудовом договоре работника и (или) коллективном договоре организации, с 2015 г. выходное пособие не облагается страховыми взносами в пределах трехкратного (в соответствующих местностях – шестикратного) размера среднего месячного заработка. Данный вывод подтвержден в письме Минтруда России от 24.09.2014 № 17-3/В-449.

При осуществлении выплаты выходного пособия и среднего заработка на период трудоустройства в тех случаях, которые оговорены непосредственно в ТК РФ (увольнение в связи с ликвидацией организации или сокращением численности (штата), увольнение в связи с призывом на военную службу и т. д.), порядок исчисления страховых взносов с 2015 г. нормативно не изменился. Исключение составляет случай, когда работнику будет выплачиваться и дополнительная компенсация пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении по сокращению численности или штата работников.

Что касается компенсации руководителю, заместителю руководителя и главному бухгалтеру, то в отдельных случаях страховые взносы с 2015 г. с указанной выплаты должны уплачиваться в менее выгодном для организации порядке. Размер данной компенсации при ее осуществлении в соответствии со ст. 181 и 279 ТК РФ составляет не менее трехкратного среднего месячного заработка.

То есть она может составлять четырехкратный, пятикратный… стократный размер среднего заработка, исчисленного за месяц. До 2015 г. указанная компенсация не облагалась страховыми взносами в любом размере, т. к. она законодательно установлена и ограничений не  предусматривалось. С 2015 г. сумма рассматриваемой компенсации свыше трехкратного размера среднего месячного заработка должна облагаться страховыми взносами. В полной мере это касается и указанных сотрудников, занятых в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Напомним, что трехкратным размером среднего месячного заработка величина компенсации ограничена с 2014 г. только в отношении следующих лиц:
– руководители, их заместители, главные бухгалтеры и заключившие трудовые договоры члены коллегиальных исполнительных органов государственных корпораций, государственных компаний, а также хозяйственных обществ, более 50% акций (долей) в уставном капитале которых находится в государственной или муниципальной собственности;
– руководители, их заместители, главные бухгалтеры государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, государственных или муниципальных учреждений, государственных или муниципальных унитарных предприятий.

Такие изменения закреплены в ст. 349.3 ТК РФ Федеральным законом от 02.04.2014 № 56-ФЗ «О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации в части введения ограничения размеров выходных пособий, компенсаций и иных выплат в связи с прекращением трудовых договоров для отдельных категорий работников».

Согласно приведенным в уже упоминавшемся выше письме Минтруда России от 24.09. 2014 № 17-3/В-449 разъяснениям, все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (выходные пособия, компенсации, среднемесячный заработок на период трудоустройства), независимо от основания, по которому производится увольнение, начисляемые после 1 января 2015 г., освобождаются от обложения страховыми взносами в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Суммы же превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка с 1 января 2015 г. подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Из приведенных разъяснений следует как минимум два вывода:
1) компенсация государственных гражданских служащих, занятых в органах власти, не находящихся в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, с 2015 г. облагается взносами в части четвертого денежного содержания (подтверждено в письме Минтруда России от 13.04.2015 № 17-3/В-183);
2) при осуществлении выплаты компенсации пропорционально периоду до истечения срока предупреждения об увольнении по соответствующим основаниям, выходного пособия и среднего заработка на период трудоустройства, сумма таких платежей будет облагаться страховыми взносами в части, превышающей в целом трехкратный (в соответствующих местностях – шестикратный) размер среднего месячного заработка.

Рекомендуется с 2015 г. не облагать страховыми взносами в пределах рассмотренных ограничений только следующие выплаты (отслеживать следует по наименованию выплаты):
– выходное пособие (в том числе выплачиваемое по дополнительным основаниям, оговоренным в трудовом договоре и (или) коллективном договоре, в том числе по соглашению сторон трудовых отношений);
– средний месячный заработок на период трудоустройства;
– компенсации при увольнении руководителя, заместителя руководителя, главного бухгалтера;
– дополнительную компенсацию, оговоренную в ст. 180 ТК РФ;
– иные компенсации при увольнении, оговоренные в законодательных актах

Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или местных органов власти (в том числе компенсация государственного гражданского служащего).

Приведенная рекомендация важна в смысле рассмотрения похожей нормы, применяемой с 2012 г. при исчислении налога на доходы физических лиц.

В рамках применения нормы ст. 217 НК РФ Минфин России и ФНС России допускают не облагать НДФЛ любую единовременную выплату, производимую при увольнении работника. В полной мере данное правило касается оговоренных трудовыми договорами или коллективными договорами (соглашениями) единовременных выплат (выплат) при увольнении на пенсию и т. п.

В частности, как отмечено в письме Минфина России от 28.04.2015 № 03-0405/24391, для целей применения положений гл. 23 НК РФ необходимо суммировать все выплаты, производимые работнику при увольнении, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Зачастую уполномоченные органы власти указывают на то, что независимо от того, как выплата называется и кому она производится, а также чем она предусмотрена, фактически она является выходным пособием, чем и обусловливается такой подход.

Особо следует отметить, что и выплаты, производимые при увольнении сотруднику организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, являющегося неотъемлемой частью трудового договора, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 НК РФ в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях). Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке. На это указано в письме Минфина России от 15.04.2013 № 03-0406/12483.

Такого рода разъяснений в части страховых взносов до сих пор не имеется.

Во второй части статьи в следующем выпуске мы расскажем вам, почему выплаты, полагающиеся работнику, который умер, налогами не облагаются, а также почему невозвращенные подотчетные суммы не формируют базу до их списания с баланса организации.


Также по этой теме: