Недобросовестность сменилась «деловой целью». Что это меняет?
Недобросовестность сменилась «деловой целью». Что это меняет?
Документ, призванный поставить точку в определении недобросовестности обсуждался почти полгода. Пленум Высшего арбитражного суда утвердил постановление, правовые последствия которого для налогоплательщиков могут быть достаточно ощутимыми.
Одним из последствий дефолта 1998 года явилось то,
что многие платежи, в том
числе, налоговые, просто не
дошли до бюджета. Своеобразной реакцией на эти события явилось издание
12.10.98 года Конституционным Судом постановления
№ 24 П, которым признавалось, что норма пункта 3 статьи 11 Закона Российской
Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» о том, что
обязанность юридического
лица по уплате налога прекращалась лишь с момента
поступления соответствующих сумм в бюджет и тем самым допускающее возможность повторного взыскания
с налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов, не соответствует Конституции. Там же впервые
был упомянут термин «добросовестный налогоплательщик», права которых оспариваемой нормой нарушались. Позднее, Конституционный Суд издал еще одно
постановление (от 25.07.01
№ 138-О), в котором подтверждалось, что выводы,
содержащиеся в резолютивной части постановления 24-П, касаются только добросовестных налогоплательщиков, а потому налоговые
органы обязаны «осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств,
проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и в случаях
выявления их недобросовестности обеспечивать охрану
интересов государства, в том
числе с использованием механизмов судебной защиты». Фактически заменив
собою нормы Налогового
кодекса, постановление указывало на право налоговых
органов в случаях непоступления в бюджет налогов для
установления недобросовестности налогоплательщиков
осуществлять «необходимую проверку и предъявлять
в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступление налогов в бюджет,
включая иски о признании
сделок недействительными
и о взыскании в доход государства всего полученного
по таким сделкам». Самым
уязвимым местом здесь, конечно же, оказались налог на
добавленную стоимость и
налог на прибыль. При абсолютно расплывчатых формулировках, постановление
фактически породило практику, когда в массовом порядке проверяющие переквалифицировали сделки, отказывали в вычетах и штрафовали только потому, например, что в контрагентах у такой фирмы оказались «неблагонадежные» компании (
не уплатили налог, или попросту имеют юридический
адрес «массовой регистрации», да мало ли, что еще…),
не признавать расходы по налогу на прибыль. Это притом,
что понятие «добросовестности» попросту отсутствовало в Налоговом кодексе.
Как казалось, Президиум
Высшего Арбитражного суда, попытался внести ясность. В своем проекте информационного письма, получившем затем статус постановления, президиум
ВАС просто заменил понятие «недобросовестность» на
«обоснованность налоговой
выгоды» и «налоговая цель».
Итак, чем же отличительно
постановление ВАС № 53 от
12 октября 2006 года «Об
оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком
налоговой выгоды». Во-первых, провозглашается презумпция добросовестности
налогоплательщиков и обоснованности «налоговой выгоды», то есть, уменьшение
размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой
базы, получения налогового
вычета, налоговой льготы,
применения более низкой
налоговой ставки, а также
получение права на возврат
(зачет) или возмещение налога из бюджета. Если налогоплательщик представил в
налоговый орган все надлежащим образом оформленные документы, получение
им налоговой выгоды является правомерным, обоснованным, а обязанность доказывать обратное возлагается
на налоговые органы. Это
они должны установить, что
действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой
выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Далее, вопрос только квалификации сделки. Но документ
никаких критериев не вводит.
Более того, дальше постановление смещает акценты в
совершенно другую сторону.
Точнее, оказывается, что вышеизложенное – не главное,
а главное – случаи, когда же
налоговая выгода необоснованна. Если учтены операции не в соответствии с их
«действительным экономическим смыслом» или учтены операции, «не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового
характера)». Как определять
степень «разумности», и по
каким критериям, постановление умалчивает. Далее, в
пункте 5 перечисляется ряд
«подозрительных» обстоятельств, могущих свидетельствовать о необоснованности. А затем, обстоятельства,
которые сами по себе об этом
не свидетельствуют (создание организации незадолго
до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок;
неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по
месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных
операций), но, (внимание!)
могут «в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5» опять
же свидетельствовать о необоснованности налоговой
выгоды. И все-таки не понятно, с какими это «иными» обстоятельствами?
Правда, вместо «должна
быть признана необоснованной» используется «может
быть признана». Но это ничего не меняет. При вынесении решения судьи все равно будут руководствоваться
именно этими основаниями.
Далее указывается, что налоговая выгода не может
рассматриваться в качестве
«самостоятельной деловой
цели». Если «главной целью», преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды
в отсутствие намерения осуществлять «реальную экономическую деятельность».
Вопрос о том, а что такое эта
самая «главная цель», остается открытым.
Действительно, при подготовке документа было
много споров, он вызвал огромный резонанс. Многое
можно считать и достижением. С принятием постановления ВАС, вопрос толкования
понятия «недобросовестный
налогоплательщик» был
снят. По словам Председателя ВАС Антона Иванова, перед его ведомством стояла
сложная задача «определить,
что прямо не запрещено в
НК, но и не разрешено: речь
идет об оценке фактических
обстоятельств сделки». В
ходе обсуждения документа
отказались от идеи введения
ответственности за уплату
НДС третьими лицами при
возмещении НДС, и возложили бремя доказывания на
налоговиков – это, безусловно, достижения. В то же время не все замечания, высказанные при обсуждении
учли, а что-то было и уточнено совсем не в пользу налогоплательщика. Чего сто
ит, например, фраза, что для
признания налоговой выгоды необоснованной налогоплательщику «должно было
быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом», что, по сравнению с
первоначальным вариантом,
в котором фигурировало
«было известно», что существенно расширяет число
неблагоприятных случаев.
Теперь налогоплательщикам, чтобы, например, получить вычет по НДС, потребуется, кроме Налогового кодекса, заглядывать еще и в
названное постановление
ВАС.
Примечание. Постановление Президиума ВАС № 53
от 12 октября 2006 года «Об
оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» опубликовано в «Официальном вестнике бухгалтера» Бухгалтерской газеты №21-2006 на стр. 14.
