Гусева И. П.,
Юрист
Трудовой кодекс Российской Федерации предусматривает два вида компенсационных выплат, предоставляемых работникам.
Исходя из ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.
В отличие от ст. 164 ТК РФ компенсации, упомянутые в ст. 129 ТК РФ, входят в систему оплаты труда и на этом основании включаются в расходы на оплату труда при исчислении налога на прибыль в соответствии со ст. 255 НК РФ. Подобный подход находит отражение и в судебной практике. Например, ФАС Московского округа в Постановлении от 18.06.2010 № КА-А40/5743-10 подтвердил правильность позиции налоговой инспекции о том, что повышенная оплата труда работников, привлеченных к работе в выходные дни, не является компенсацией, освобождаемой от налогообложения «персональными» налогами, и может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Таким образом, то, к какой из категорий относится по своему характеру и цели та или иная компенсация, существенным образом влияет на ее налогообложение.
Компенсация за работу в выходной день.
Одним из видов компенсаций, предоставляемых работникам, является оплата труда в повышенном размере в условиях, отклоняющихся от нормальных, то есть за работу в выходной или нерабочий праздничный день.
Очевидно, что данная выплата не является компенсацией в смысле, придаваемом этому термину ст. 164 ТК РФ, а направлена только на урегулирование оплаты труда в определенных условиях работы. Необходимо обратить внимание, что законодателем установлен только нижний предел такого заработка: по смыслу ст. 153 ТК РФ работодатель вправе осуществлять выплаты в большем размере.
Характер данной выплаты от ее размера не изменяется. Поэтому вне зависимости от того, производится оплата за работу в выходной (нерабочий праздничный) день в минимальных пределах, установленных законодательством, или свыше их, полученная выплата входит в систему оплаты труда и, соответственно, подлежит налогообложению в общем порядке. Это означает, что с сумм заработной платы, начисленной за работу в выходной или нерабочий праздничный день, как и с любой иной оплаты труда, необходимо удержать и уплатить НДФЛ, а также уплатить страховые взносы.
Хотелось бы обратить внимание на то, что буквальное содержание Трудового кодекса говорит о том, что применяемый работодателем размер повышенной оплаты должен быть зафиксирован в локальном нормативном акте (например, коллективном договоре, положении об оплате труда и т. п.) или в самом трудовом договоре. Однако, в том случае, если на предприятии отсутствует соответствующий локальный нормативный акт или положения об оплате труда в выходной (нерабочий праздничный) день в повышенном размере в таком акте не прописаны, это не меняет характера самой выплаты.
Иными словами, если подобная выплата производится на основании внутреннего приказа руководителя, распоряжения по предприятию или вообще без какого-либо специального документального оформления, она все равно квалифицируется как выплата, подпадающая под действие ст. 153 ТК РФ, то есть представляет собой часть оплаты труда работника.
Тем не менее, целесообразнее закрепить соответствующие положения в коллективном договоре, особенно если выплаты в повышенном размере превышают законодательно установленные минимальные пределы. В первую очередь это нужно сделать для того, чтобы налоговая инспекция при проверке правильности исчисления налога на прибыль не исключила данные выплаты из состава расходов, так как расходы, вычитаемые из налогооблагаемой базы, должны быть документально подтверждены в соответствии со ст. 252 НК РФ. Исключение из расходов по налогу на прибыль не повлечет освобождения данных сумм от налогообложения «зарплатными» налогами, поскольку факт выплаты в пользу физического лица денежных средств, в подобной ситуации оспариваться не будет.
Но вернемся к положениям нормы ст. 153 ТК РФ, регулирующей порядок оплаты труда работников в выходные или нерабочие праздничные дни. Законодатель оставляет за работником выбор: либо получить оплату труда за отработанное время в повышенном размере, либо на основании соответствующего заявления воспользоваться положенным ему выходным днем в любой другой рабочий день. Данное положение полностью соответствует праву работника на еженедельный непрерывный отдых в рамках охраны здоровья работника согласно ст. 111 ТК РФ.
Следовательно, предоставление другого выходного дня как мера, преследующая цель восстановления работника, по смыслу Трудового кодекса должно быть реализовано в кратчайшие сроки, то есть в ближайшие дни. В противном случае эта мера теряет свою направленность на охрану режима отдыха работника.
В том случае, если работник, обратившийся с заявлением на предоставление другого выходного дня взамен отработанного, не успел им воспользоваться, например, по причине увольнения, то этот неиспользованный день нельзя рассматривать по аналогии с неиспользованными отпускными днями. Связано это опять же с целью предоставления дополнительного дня отдыха, чтобы сохранить баланс работы и отдыха в текущем режиме. В противном случае, дополнительный день теряет свою ценность при неиспользовании. Именно поэтому присоединение такого выходного дня к отпуску, который может быть существенно позднее фактически отработанного выходного дня, не предусмотрено Трудовым кодексом. В связи с этим нормы, касающиеся неиспользованного основного или дополнительного отпуска, в т. ч. в части замены его денежной компенсацией при увольнении работника на основании ст. 127 ТК РФ, применяться к неиспользованным выходным или нерабочим праздничным дням, предоставленным взамен отработанных, скорее всего, не могут. Аналогичный вывод будет справедлив и для других случаев, когда работнику предоставлено право на дополнительное время отдыха по схожим основаниям. Например, при сверхурочной работе в соответствии с нормами ст. 152 ТК РФ.
Согласно п. 5 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 правовое регулирование работы в выходной или нерабочий праздничный день в период нахождения работника в командировке будет аналогичным. На работников, находящихся в командировке, как и на работников, привлекаемых к работе в выходной день в месте постоянной работы, также распространяются положения ст. 153 ТК РФ. Отличие будет состоять в порядке налогообложения суточных, причитающихся командированному работнику за соответствующие дни. Поскольку суточные выплачиваются именно в связи с нахождением в командировке и преследуют цель возмещения собственных расходов работника, связанных с проживанием вне постоянного места жительства в интересах работодателя, то данные суммы освобождаются от обложения НДФЛ и страховыми взносами. Однако предоставление не всех компенсаций будет иметь последствия, аналогичные приведенным выше.
Компенсации работникам-донорам
Другая ситуация складывается в отношении компенсаций, предоставляемых законом работникам в случае сдачи ими крови. Согласно ст. 186 ТК РФ в отличие от альтернативного способа предоставления компенсаций в связи с работой в выходной или нерабочий праздничный день в данном случае законодатель обязывает работодателя сохранить средний заработок работника, а также освободить его от работы.
Эти компенсации предоставляют за день сдачи крови и следующий за ним день, необходимый для восстановления работника.
Дополнительные дни отдыха по желанию работника можно приурочить к очередному отпуску. Однако замена этих дней денежной компенсацией не предусмотрена. Такой подход обусловлен теми же причинами, что и в случае аналогичной замены дней отдыха, предоставляемых за работу в выходные (нерабочие праздничные) дни. Поэтому выплата денежной компенсации в рассматриваемой ситуации вне зависимости от порядка оформления может иметь риски для работодателя при включении выплаченных сумм в состав расходов, учитываемых по налогу на прибыль.
