Опубликовано в номере: Бухгалтерская газета №16 / 2006

В Налоговом кодексе Российской Федерации (далее НК РФ) прописано, что прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НКРФ, а именно, статьей 252 Налогового кодекса. Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ не только затраты, но и убытки, что подтверждается и постановлением ФАС Московского округа от 06 мая 2005г.№ КА_А40/3465_05). При этом под обоснованными расходами понимают экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Все вроде бы ясно, только вот понятия "экономическая оправданность затрат" нет ни в законодательстве о налогах и сборах, ни в актах действующего законодательства РФ. Такое понятие содержат лишь Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утвержденные приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 декабря 2002 г. № БГ_3_02/729, в которых сказано, что под "экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности, и обусловленные обычаями делового оборота". Впрочем, это не вносит ясности.

Ввиду отсутствия четких критериев экономической обоснованности расходов, при их определении следует руководствоваться судебной практикой. В настоящее время в арбитражной практике широкое распространение получило применение статьи 40 НК РФ, положениями которой, по мнению судов, следует руководствоваться при определении экономической оправданности затрат и определять соразмерность расходов рыночной цене на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары, работы или услуги в сопоставимых экономических условиях (постановления ФАС Северо_Западного округа от 7 июля 2005 г. №А05_12199/03_10, Западно_Сибирского округа от 20 июня 2005 г. № Ф04_3725/2005(12156А46_26), Волго_Вятского округа от 19 января 2004 г.№ А11_4426/2003_К2_Е_1961). Однако, существует и другое мнение. А именно, что положения статьи 40 НК РФ неприменимы, когда речь идет об экономической оправданности затрат (постановление ФАС Mocковского округа от 2 ноября 2005 г. №КА_А40/9884_05).

Особо стоит обратить ваше внимание на тот факт, что при возникновении у налоговых органов сомнений в оправданности расходов, произведенных налогоплательщиком, доказывать факт необоснованности этих
расходов должны налоговики. Это следует из статей 65 и 200 Арбитражно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее -АПК РФ). "В частности, налоговый орган должен показать отрицательные последствия данных экономически не оправданных затрат для финансово_экономической деятельности предприятия" (постановление ФАС Северо_Западного округа от 21 февраля 2005 г. № А56_22455/04).

Впрочем, суды не единодушны в данном вопросе. Так, в постановлении ФАС Западно_Сибирского округа от 12 января 2006 г. № Ф049464/2005(18398_А45_15) сказано, что "экономическую обоснованность затрат и их связь с получением дохода … должен доказать налогоплательщик, поскольку налогоплательщик самостоятельно формирует налогооблагаемую базу в соответствии с требованиями налогового законодательства".

Данный вывод не следует ни из норм НК РФ, ни из норм АПК РФ. Однако, налогоплательщикам следует учитывать, что суды зачастую придерживаются именно такой позиции в отношении доказательств экономической обоснованности. Свидетельством тому так же является постановление ФАС Северо_Западного округа от< 22 сентября 2005 г. № А1316254/2004_15. Впрочем, на наш взгляд, не вполне понятно, почему обоснованность затрат должны доказывать налогоплательщики? Разве этим самым организациям не приходиться доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, которое так или иначе возникает в случаях, когда налоговые органы считают затраты экономически не оправданными, а величину налога на прибыль, соответственно, заниженной? И тогда как же статья 108 НК РФ, в которой четко сказано, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговые органы?

В любом случае, при возникновении спорной ситуации без суда не обойдется. Поэтому организациям следует крайне ответственно подходить к документальной подтвержденности произведенных расходов, иначе велик риск непризнания их экономическиобоснованными (постановления ФАС Северо_Западного округа от 4 октября 2005 г. № А66_12629/ 2004, ФАС Московского округа от 11 октября 2004 г.№КА_А40/8980_04 и т.д.). Анализируя арбитражную практику следует отметить, что причиной наибольшего количества споров, связанных с исчислением налога на прибыль, является неурегулированность вопросов, связанных именно с экономической обоснованностью расходов. Подобных споров так много, что их группируют по отдельным видам расходов.
Однако, единое мнение, какие расходы считать оправданными, а какие нет, отсутствует даже внутри казалось бы однородных групп.

Приведем два, на наш взгляд, интересных примера, иллюстрирующих ситуацию.

В первом случае ФАС Московского округа посчитал нереальным объем предоставленных услуг. Из представленных суду актов следовало, что в течение квартала консультантом было оказано консультаций сотрудникам организации в объеме 528 часов. Путем несложных арифметических действий суд подсчитал, что консультациями было занято практически все рабочее время сотрудников в течение всего квартала. (постановление ФАС Московского округа 19 мая 2005г. № КА_А40/3867_05).

В другом случае, ФАС Центрального округа решил, что налогоплательщик как субъект предпринимательской деятельности вправе самостоятельно определять наличие экономической выгоды от результатов оказанных консультационных услуг и не увидел ничего нереального в том, что стоимость консультационных услуг для ОАО составила 58 млн руб. Вполне реальным суд счел и тот факт, что оказывало эти консультационные услуги ООО, учредителем которого был председатель совета директоров ОАО, а так же и то, что работниками этого ООО были четыре члена совета директоров ОАО. (постановление ФАС Центрального округа от 17 декабря 2004 № А36_138/2_04).

Таким образом, принимая во внимание примеры, приведенные в рамках данной статьи и анализируемые в процессе подготовки материала, следует отметить, что в случае возникновения у налогоплательщика спорной ситуации, ему вряд ли удастся предугадать, какое решение по его делу может вынести суд. Все зависит от конкретных обстоятельств и квалификации юристов. Но все_таки есть один момент, на который стоит обратить внимание - это арбитражная практика, сложившаяся в данном конкретном регионе. Ею не стоит пренебрегать, хотя бы для того, чтобы оценить свои шансы и величину возможных расходов. А уж будут они экономически обоснованными или нет, покажет время.