Главная    Интернет-библиотека    Бухучет и налоги    Бухгалтерский учет    Договор в У.Е. : бухгалтерские проблемы

Договор в У.Е. : бухгалтерские проблемы

Договор в У.Е. : бухгалтерские проблемы

Опубликовано в журнале "Комплект «Бухгалтерская газета» + «Официальный вестник бухгалтера»" №5 год - 2009

Кирюшин П.А.

эксперт «БГ»

В настоящее время довольно распространенным явлением является заключение договоров в условных денежных единицах. Согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.).
При установлении цены договора в условных денежных единицах в бухгалтерском и налоговом учете образуются разницы, причем  только в том случае, когда оплата за товары (работы, услуги) производится после их отгрузки. Если оплата осуществляется авансом, то суммовые разницы не возникают. Это утверждение справедливо как для бухгалтерского, так и для налогового учета.
До 2007г. и в налоговом, и в бухгалтерском учете эти разницы назывались суммовыми. После вступления в силу нового Положения по бухгалтерскому учету - ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", - в бухгалтерском учете отсутствует такое понятие, как "суммовые разницы". Теперь они называются курсовыми и признаются в бухгалтерском учете не только на момент погашения обязательства, но и на каждую промежуточную отчетную дату в течение всего срока нахождения обязательства на балансе организации. Пересчет обязательств, выраженных в условных единицах, в рубли производится по курсу ЦБ РФ, если законом или договором не установлен иной курс. Курсовые разницы, относящиеся в бухгалтерском учете к прочим доходам и расходам, отражаются согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
В налоговом учете суммовые разницы образуются только в том случае, если доходы и расходы признаются методом начисления. При кассовом методе по определению п. 5 ст. 273 НК РФ, суммовых разниц в налоговом учете нет, поскольку все доходы и расходы признаются только по мере их фактической оплаты (в фактически уплаченных суммах).
На основании п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов.
Неодинаков порядок учета суммовых разниц в целях налогообложения прибыли и в целях бухгалтерского учета.
При налогообложении прибыли суммовые разницы признаются в составе внереализационных доходов и расходов только на момент погашения обязательства. Признание этих разниц на конец отчетного (налогового) периода гл. 25 НК РФ не предусмотрено (Письмо Минфина России от 17.03.2008 № 03-03-06/1/190).
Таким образом, наличие на балансе обязательств, выраженных в условных единицах и подлежащих оплате в рублях, приводит к образованию временных разниц, подлежащих учету в соответствии с ПБУ 18/02.
Реализация товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в условных единицах, создает проблемы не только с налогом на прибыль, но и с НДС.
Часто компании по договорам, цена которых выражена в иностранной валюте либо в условных денежных единицах (у. е.), но подлежит оплате в рублях, с возникающих на конец отчетного периода в бухгалтерском учете курсовых разниц начисляют НДС. Но это не совсем верно.
В случае заключения такого договора в бухгалтерском учете будут возникать курсовые разницы, а в целях налогообложения они будут признаваться суммовыми. Порядок исчисления НДС при возникновении курсовых либо суммовых разниц в Налоговом кодексе РФ не установлен. По определению пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, налогоплательщик, получающий денежные средства за реализованные товары (работы, услуги) в размере, превышающем их стоимость, определенную на дату отгрузки,  величину данного превышения включает в налоговую базу. Согласно ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Другими словами, если по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или у.е., то в случае возникновения положительной курсовой разницы эта разница подлежит включению в налоговую базу по НДС в момент ее реального получения (на момент отгрузки и на момент оплаты). Соответственно, величина курсовых разниц в бухгалтерском учете и суммовых разниц в налоговом учете может отличаться от налоговой базы, исходя из которой начисляется НДС по правилам пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.
Налогоплательщик-продавец согласно п. 7 ПБУ 3/2006 отражает в бухгалтерском учете положительные курсовые разницы по договору в у.е., переоценивая сумму задолженности покупателя на конец отчетного периода. Поступление денежных средств в оплату реализованных товаров (работ, услуг) в данном случае отсутствует. Пэтому, курсовая разница, возникающая в бухгалтерском учете, не может быть признана суммой, полученной в связи с оплатой товаров (работ, услуг). Таким образом, отсутствуют основания для применения положений пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и продавцу не следует начислять НДС на данную величину курсовой разницы, отраженную в бухгалтерском учете. НДС с положительной курсовой разницы будет исчислен лишь в момент фактического получения денежных средств.
Пример. Компания 20 марта 2009 г. отгрузила покупателю товары по договору, заключенному в у. е. Стоимость реализованных товаров – 18 000 у. е. (в том числе НДС - 1800 у. е.). По условиям договора цена сделки определяется по курсу доллара США, установленному Банком России на дату оплаты. Оплата отгруженных товаров произведена покупателем 10 апреля 2009 г.
Курс доллара США, установленный Банком России (условно):
- на 20 марта 2009 г. - 35,5 руб/долл.;
- 30 марта 2009 г. – 36,3 руб/долл.;
- 10 апреля 2009 г. - 37,6 руб/долл.
В бухгалтерском учете компании будут произведены корреспонденции по счетам:
20 марта 2009 г.
Д 62 - К 90 - 639 000 руб. (18 000 долл. x 35,5 руб/долл.) - отражена выручка от реализации;
Д 90.3 - К 68.2 - 63 900 руб. (1800 долл. x 35,5 руб/долл.) - начислена сумма НДС со стоимости отгрузки;
30 марта 2009 г.
Д 62 - К 91 – 14 400 руб. [18 000 долл. x (36,3 руб/долл. - 35,5 руб/долл.)] - отражена курсовая разница на отчетную дату;
10 апреля 2009 г.
Д 51  - К 62 - 676 800 руб. (18 000 долл. x 37,6 руб/долл.) - поступили денежные средства за реализованные товары;
Д 62 - К 91 - 23 400 руб. [18 000 долл. x (37,6 руб/долл. – 36,3 руб/долл.)] - отражена курсовая разница на дату оплаты.
В налоговом учете компании на дату оплаты в составе внереализационных доходов будет начислена положительная суммовая разница 37 800 руб. [18 000 долл. x (37,6 руб/долл. – 35,5 руб/долл.)].
Во втором квартале 2009 г. на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ компании следует начислить НДС с суммы превышения оплаты над стоимостью товаров, исчисленной на дату отгрузки:
Д 91. 2  - К 68-2 - 2766 руб. (37 800 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС к уплате в бюджет.

 

Также по этой теме:





Ранее просмотренные страницы