юрист
Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки. В результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важные из которых:
- выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;
- предупреждение налоговых правонарушений.
При этом выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.
В целях совершенствования организации работы налоговых органов, создания единой системы планирования выездных налоговых проверок, а также повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков ФНС России Приказом от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@ утвердила Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок. Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, размещены на официальном интернет-сайте ФНС России.
Согласно Концепции планирование выездных налоговых проверок - это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения, в том числе общедоступным. Ранее планирование выездных налоговых проверок являлось сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых органов.
В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе из внешних источников), и определении на ее основе «зон риска» совершения налоговых правонарушений.
В случае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.
В соответствии с основными целями и принципами Концепции выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном и постоянно проводимом всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При осуществлении планирования подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.
Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у налогового органа имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств, и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.
Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:
1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности). Налоговая нагрузка рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики (Росстата).
2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов. Осуществление организацией финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение 2-х и более календарных лет.
Всего налоговыми органами указано 12 таких признаков. Налогоплательщикам, по самостоятельной оценке которых риски высоки и желающим снизить или полностью исключить указанные риски, рекомендуется:
- исключить сомнительные операции при расчете налоговых обязательств за соответствующий период;
- уведомить налоговые органы о мерах, предпринятых ими для снижения данных рисков (уточнении налоговых обязательств), для возможности своевременного учета откорректированных налоговых обязательств данных налогоплательщиков при отборе объектов для проведения выездных налоговых проверок.
Уведомление производится путем подачи в налоговый орган, по месту нахождения организации (или по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика), уточненных налоговых деклараций по налогам за те периоды, в которых осуществлялась деятельность с высоким налоговым риском.
Для идентификации цели подачи данной уточненной декларации (снижение/исключение рисков по пункту 12 Критериев) налогоплательщикам предлагается одновременно с уточненной декларацией представлять Пояснительную записку по форме, рекомендуемой ФНС России (приложение № 5 к Приказу от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@) (далее - Пояснительная записка). В аналогичном порядке налогоплательщик может задекларировать уточненные налоговые обязательства, возникшие в результате принятия мер по снижению налоговых рисков при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности с применением способов, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, но не представленных на сайте.
Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.
Несмотря на то что некоторые критерии применимы только к отдельным категориям налогоплательщиков, эти критерии являются внешним отражением деятельности хозяйствующих субъектов и доступны для мониторинга налоговыми органами. Ряд критериев основан на экономико-статистической информации, привязанной к определенному периоду времени, поэтому в перспективе они будут ежегодно обновляться.
Справедливости ради отметим, что сами по себе те или иные критерии по объективным причинам не могут однозначно свидетельствовать о наличии нарушений налогового законодательства. Особо выделяются критерии, прямо не связанные с экономической деятельностью налогоплательщика, но отражающие по сути не одобряемую государством негативную реакцию налогоплательщика на мероприятия налогового контроля, которая выражается в активном или пассивном противодействии их проведению, что может служить косвенным признаком уклонения от уплаты налогов:
- непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;
- неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением местонахождения («миграция» между налоговыми органами).
Полагаем, что в будущем список критериев будет дополняться и конкретизироваться. В частности, при выборе кандидата на проведение проверки должны быть учтены случаи неисполнения налогоплательщиками обязанностей, лежащих за пределами выездных налоговых проверок, предусмотренных НК РФ.
Возможно, критерием будет считаться и участие налогоплательщика в так называемых схемах уклонения от налогообложения. Конечно, после того, как данное понятие будет сформулировано в законодательстве Российской Федерации.
Только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах и иные имеющие значение обстоятельства, выявленные в процессе налогового контроля, влекут за собой применение санкций. Привлечение нарушителя к налоговой ответственности возможно лишь после рассмотрения материалов налоговой проверки. Для этого ст. 101 НК РФ предусмотрена особая процедура, причем с обязательным участием самого налогоплательщика (его представителя).
Сам факт назначения и проведения выездной налоговой проверки у конкретного лица не означает наличия виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.
Точно так же и соответствие деятельности налогоплательщика критериям не является основанием возникновения у налогоплательщика неблагоприятных правовых последствий. Просто для такого налогоплательщика вероятность попасть в план выездных налоговых проверок весьма велика.
В рамках деятельности комиссий по легализации заработной платы хорошо показал свою эффективность такой критерий, как величина выплат среднемесячной заработной платы на одного работника по сравнению со средним уровнем по виду экономической деятельности в субъекте РФ. Неудивительно, что частота его использования составила более 13%.
Доля трех последних критериев в сумме составила чуть более 16%.
В заключение отметим следующее. На вопрос, является ли соответствие деятельности налогоплательщика критериям отбора единственным основанием для назначения выездной налоговой проверки, по всей видимости, следует ответить отрицательно. На основании критериев не может быть назначена повторная выездная проверка вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
