Главная    Интернет-библиотека    Некоммерческие организации    Наш комментарий    Новый порядок совершения сделок между взаимозависимыми лицами: порядок регулирования и налоговый контроль

Новый порядок совершения сделок между взаимозависимыми лицами: порядок регулирования и налоговый контроль

16.05.2014

Новый порядок совершения сделок между взаимозависимыми лицами: порядок регулирования и налоговый контроль

Опубликовано в журнале "Некоммерческие организации в России" №6 год - 2011

Грищенко А. В.,
главный редактор журнала
«Некоммерческие организации в России»

Мигашкина Е. С.,
к. э.н., профессор кафедры «Финансы и кредит»
МГУУ Правительства Москвы

Федеральный закон от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ (далее – Закон № 227-ФЗ) «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» практически полностью изменяет принципы определения цены товаров для целей налогообложения. Закон № 227-ФЗ расширяет перечень взаимозависимых лиц и изменяет основы определения соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным. Кроме того, в документе описывается порядок определения прямого или косвенного участия и владения во взаимозависимых компаниях. Устанавливаются и особенности контролируемой сделки.

Необходимо отметить, что положения ст. 20 «Взаимозависимые лица» НК РФ и ст. 40 «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения» НК РФ со дня вступления в силу Закона № 227-ФЗ применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны до 1 января 2012 г. С 2012 г. проверка соответствия применяемых цен рыночным будет затрагивать только участников контролируемых сделок.

Часть I НК РФ была дополнена новым большим разделом V.1. Этот раздел регулирует вопросы трансфертного ценообразования и налогового контроля. Трансфертными называются цены, используемые взаимозависимыми лицами при расчетах друг с другом.

Определение взаимозависимости
В ст. 105.1 НК РФ приведены 11 случаев, когда налогоплательщики признаются  взаимозависимыми:
1) организации в случае, если одна организация прямо или косвенно участвует в другой организации (доля более 25%);
2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо или косвенно участвует в такой организации (доля более 25%);
3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо или косвенно участвует в этих  организациях и (доля более 25%);
4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;
5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
6) организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;
7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;
10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Контролируемые сделки
В случае применения налогоплательщиком в сделке между взаимозависимыми лицами цен товаров (работ, услуг), не соответствующих рыночным ценам, если указанное несоответствие повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов (авансовых платежей):
1) налога на прибыль организаций;
2) НДФЛ, уплачиваемого в соответствии со ст. 227 НК РФ;
3) налога на добычу полезных ископаемых (в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком указанного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);
4) НДС (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость).

К контролируемым сделкам законодатель, во-первых, относит сделки между взаимозависимыми лицами или с участием посредников.

Необходимо отметить, что продажа товаров, работ, услуг взаимозависимому лицу будет контролироваться, даже если напрямую операции не осуществлялись, т. е. особое внимание инспекторов привлечет организация-посредник.

Обратите внимание!
Максимальный контроль будет направлен на посредников, которые не выполняют никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом, а также не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.

Во-вторых, к контролируемым сделкам относятся сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Предметом подобных сделок будут являться, например, нефть и товары, выработанные из нефти, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни. Лимит доходов для этих сделок составит 60 млн руб. за календарный год (п. 7 ст. 105.14 НК РФ).

В-третьих, сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином России в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (офшоры). Лимит доходов для этих сделок составит 60 млн руб. за календарный год (подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Также будут контролироваться сделки, все стороны и выгодоприобретатели которых зарегистрированы в России или являются резидентами РФ, если:
1) сумма доходов по данным сделкам за календарный год превышает 1 млрд руб. (подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).
Примечание. Лимит будет действовать с 2014 г., в 2012 г. доход по контролируемым сделкам должен составлять 3 млрд руб., в 2013 г. – 2 млрд руб.;
2) одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, исчисляемого по налоговой ставке, выраженной в процентах. Предметом такой сделки должно являться добытое полезное ископаемое, по которому и уплачивается этот налог в процентах (подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). При этом сумма доходов по сделкам между указанными лицами за календарный год должна превышать 60 млн руб.

Примечание. Для данной нормы переходных предложений не предусмотрено: лимит необходимо учитывать уже с 2012 г.;
3) сумма дохода по сделкам превышает 100 млн руб. за год (для плательщиков ЕСХН или ЕНВД), а также налогоплательщики, применяющие иные системы налогообложения (подп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ, п. 3 ст. 105.14 НК РФ);
4) хотя бы одна из сторон сделки – участник проекта «Сколково», применяющий освобождение от налога на прибыль или перечисляющий данный налог по нулевой ставке, и хотя бы одна из сторон таковым не является. При этом сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн руб. за календарный год (п. 3 ст. 105.14 НК РФ);
5) в сделке участвуют резидент особой экономической зоны (ОЭЗ), в которой установлены специальные льготы по налогу на прибыль, и нерезидент ОЭЗ (подп. 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). Лимит для таких сделок также составляет 60 млн руб., однако соответствующие нормы будут применяться только с 1 января 2014 г.

Обратите внимание на исключения!
Не признаются контролируемыми следующие сделки:
1) между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков. (Нормативный документ находится в стадии разработки.)
2) с лицами, которые соответствуют одновременно всем следующим условиям:
-  стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте РФ;
-  у них нет обособленных подразделений в других регионах и за рубежом;
-  они не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других регионов РФ;
-  у них нет убытков, учитываемых в целях налога на прибыль;
-  отсутствуют обстоятельства для признания сделок, совершаемых такими лицам, контролируемыми согласно подп. 2–5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Налогоплательщики будут обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках в налоговый орган по месту нахождения (месту жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Российская организация – налогоплательщик, отнесенный в соответствии со ст. 83 НК РФ к категории крупнейших налогоплательщиков, вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о заключении соглашения о ценообразовании для целей налогообложения (соглашение о порядке определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения в течение срока его действия – не более чем два года).

Такое соглашение крупнейшие налогоплательщики вправе заключить с ФНС России, предусмотрев в нем:
-  виды контролируемых сделок, в отношении которых заключается соглашение (по остальным контролируемым сделкам, осуществляемым налогоплательщиком, будет действовать общий порядок контроля ценообразования);
-  порядок определения цен, описание и порядок применения методик ценообразования;
-  перечень источников информации, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, условиям соглашения;
-  срок действия соглашения (до трех лет);
-  перечень, порядок и сроки представления документов, подтверждающих исполнение условий соглашения.
За рассмотрение ФНС России заявления о заключении соглашения о ценообразовании  уплачивается немаленькая госпошлина – 1,5 млн руб.
Если налогоплательщик соблюдает все условия соглашения о ценообразовании, то ФНС России не вправе начислять налоги, пени и штрафы в отношении тех контролируемых сделок, цены по  которым согласованы в данном документе (п. 2 ст. 105.23 НК РФ).

Налоговый контроль
Закон № 227-ФЗ вводит новый вид налоговых проверок – проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Проверять соответствие цен рыночным в рамках выездной или камеральной проверки будет нельзя. Такой запрет прямо установлен в законе.

Основаниями для проведения проверки соответствия цен являются:
-  уведомление о контролируемых сделках, поданное налогоплательщиком;
-  извещение территориальной инспекции, которая в ходе камеральной или выездной проверки выявила факты совершения незаявленных контролируемых сделок;
-  выявление контролируемой сделки при проведении инспекторами повторной выездной проверки.

Решение о проведении проверки правильности применения цен может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения контролирующим ведомством указанных уведомления или извещения.

В рамках проверки ФНС России сможет проверять контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки (абз. 1 п. 5 ст. 105.17 НК РФ).

Срок проверки составит шесть месяцев, в исключительных случаях этот срок возможно продлить до 12 месяцев.

Проверки ФНС России при назначении территориальными налоговыми инспекциями выездных проверок учитываться не будут. Тот факт, что сделку, совершенную в налоговом периоде, ранее проверяла ФНС России, не будет препятствовать последующему проведению инспекцией выездных, а также камеральных проверок за этот же налоговый период (абз. 3 п. 2 ст. 105.17 НК РФ).

Методы, которыми вправе пользоваться ФНС при проведении таких проверок, подробно описаны в Законе № 227-ФЗ.

При проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми  лицами, применяются следующие методы:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли.

Кроме того, допускается использование комбинации двух и более методов.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 105.15 НК РФ налоговые органы вправе требовать следующие документы:
-  перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с которыми совершена контролируемая сделка;
-  описание контролируемой сделки и ее условий, а также условия и сроки платежей по этой сделке.

Обратите внимание, что если организация использует метод, предусмотренный ст. 105.7 НК РФ (метод сопоставимых рыночных цен, цены последующей реализации, затратный метод, метод сопоставимой рентабельности и распределения прибыли), то перечень запрашиваемых документов увеличивается:
-  информация об обосновании причин выбора и способа применения используемого метода;
-  источники информации, которые были использованы;
-  расчет интервала рыночных цен или рентабельности по контролируемой сделке с описанием подхода, который используется для выбора сопоставимых сделок;
-  информация о корректировках налоговой базы и сумм налога;
-  информация о факторах, которые повлияли на цену или рентабельность, примененные в сделке;
-  сумма полученных доходов (прибыли), сумма полученных расходов в результате совершенной контролируемой сделки;
-  сведения об экономической выгоде, которая получена от совершения контролируемой сделки.
Инспекция вправе запросить документы по контролируемым сделкам не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (п. 3 ст. 105.15 НК РФ).

Закон № 227-ФЗ предусматривает возможность проведения симметричных корректировок для тех случаев, когда налоговый орган в ходе проверки одной из сторон контролируемых сделок  установил несоответствие примененной цены в сделке со взаимозависимым лицом уровню рыночных цен.

В этом случае вторая сторона контролируемой сделки вправе самостоятельно провести  симметричные корректировки.

Симметричные корректировки допускаются только в том случае, когда одной из сторон сделки, в отношении которой вынесено решение о доначислении налога по результатам корректировки, исполнено соответствующее решение налогового органа.

Неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, повлечет за собой взыскание штрафа в размере 40% неуплаченной суммы налога, но не менее 30 тыс. руб.

Санкция в размере 40% будет применяться только при вынесении решений о доначислении  налогов за налоговые периоды, начавшиеся в 2017 г.

В 2012 и 2013 гг. штраф назначаться не будет, а в 2014–2015 гг. сумма штрафа составит  20% неуплаченной суммы налога.

Неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках (ст. 129.4 НК РФ), совершенных в календарном году, или представление налогоплательщиком в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения, повлечет за собой взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

Также по этой теме: