Главная    Интернет-библиотека    Бухучет и налоги    НДС    Возможность применения налогового вычета по НДС в более позднем периоде

Возможность применения налогового вычета по НДС в более позднем периоде

06.11.2013

Возможность применения налогового вычета по НДС в более позднем периоде

Опубликовано в журнале "Бухгалтерская газета" №5 год - 2013

Гусева И. П.
юрист

Одним из частых споров по вопросу применения налоговых вычетов по НДС является определение периода, в котором их можно применять.

Согласно пп. 1 и 2 ст. 171 НК РФ при исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

На вопрос о возможности применения вычетов в более позднем периоде однозначно ответить сложно. При анализе положений гл. 21 НК РФ нет прямого указания на то, что вычет должен быть осуществлен немедленно именно в том периоде, когда эти условия оказались выполнены. У судов и контролирующих органов мнения различаются.

Налоговики считают, что вычет нельзя применять позже, чем возникло право на него. В письмах УФНС России по г. Москве от 09.12.2009 № 16-15/130771, от 04.12.2009 № 16-15/128328, от 03.02.2009 № 16-15/8653 указано, что налогоплательщик имеет право на вычет только в периоде, в котором выполнены все условия, предусмотренные ст. 171, 172 НК РФ. В постановлении ФАС ВВО от 07.06.2010 № А79-5798/2009 утверждается, что право на применение вычета по НДС может быть реализовано в том налоговом периоде, в котором соблюдены условия для его применения. Возможности применения вычета в более поздние налоговые периоды по усмотрению налогоплательщика законодательство не содержит, даже при опоздании на один налоговый период (то есть в следующем квартале) (постановление ФАС ВВО от 26.02.2010 № А82-4790/2009-37).

В постановлении ФАС СКО от 20.11.2009 № А53-6624/2008 суд пошел еще дальше, фактически признав счет-фактуру не необходимым условием для получения вычета, а подтверждением права налогоплательщика на него. Счет-фактура был получен в более позднем налоговом периоде, чем тот, к которому относились первичные документы, которыми была оформлена хозяйственная операция.

По мнению суда, поскольку хозяйственные операции относятся к конкретным, фиксированным и четко определяемым налоговым периодам, вычеты по ним должны производиться на основании операций, осуществляемых в соответствующих налоговых периодах. Следовательно, вычет по НДС должен быть произведен в периоде совершения операции по приобретению товара (с соблюдением требований п. 1 ст. 171 НК РФ). При этом право на вычет может быть реализовано только после получения надлежаще оформленного счета-фактуры.

Налогоплательщик, получивший надлежаще оформленный счет-фактуру, в следующем налоговом периоде после получения и реализации товара (работы, услуги) должен подать уточненную декларацию по налогу за тот период, в котором была совершена хозяйственная операция, и заявить о вычете налога. Арбитры посчитали, что предъявление налога к вычету в периоде получения счета-фактуры без привязки к моменту совершения операции по приобретению товара недопустимо.

В постановлении ФАС СЗО от 14.11.2008 № А21-6798/2007 в аналогичной ситуации судьи также приняли решение не в пользу налогоплательщика. Правда, они указали, что при разрешении вопроса о правомерности отражения налоговых вычетов в более поздние налоговые периоды следует установить обстоятельства, свидетельствующие о причинах, которыми обусловлены данные действия налогоплательщика. То есть налогоплательщик должен обосновать несвоевременность получения от контрагентов счетов-фактур.

Ранее Минфин допускал, что вычет можно применять позже, чем возникло право на него. При этом он указывал, что воспользоваться своим правом на вычет компания может в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло такое право (письма от 11.11.2009 № 03-07-11/296, от 01.10.2009 № 03-07-11/244, от 30.07.2009 № 03-07-11/188, от 30.04.2009 № 03-07-08/105).

Правомерность такого подхода поддерживают, главным образом, суды. Так, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10, от 31.01.2006 № 10807/05 судьи указали, что ст. 172 НК РФ не содержит запрета на предъявление к вычету НДС за пределами налогового периода, в котором возникло такое право. Аналогичное мнение высказали нижестоящие суды (постановления ФАС Поволжского округа от 13.09.2011 № А65-29504/2010, ФАС Центрального округа от 11.07.2011 № А14-9851/2010-354/24, ФАС Северо-Кавказского округа от 08.06.2011 № А53-19387/2010).

Помимо этого, судьи в ряде случаев подчеркивают, что применение налогового вычета в последующем налоговом периоде не влечет возникновения задолженности, поскольку неуплата налога компенсируется его переплатой в предыдущих периодах, когда вычет не заявлялся (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.03.2011 № А27-8987/2010, ФАС Уральского округа от 17.01.2011 № Ф09-2174/10-С2, ФАС Московского округа от 27.10.2011 № А40-122187/10-127-692).

Как видим, чиновники и судьи основывают свои выводы на том, что Налоговый кодекс прямо не указывает на возможность переноса налоговых вычетов на более поздние периоды, хотя и не запрещает этого. Но аргументов для таких выводов недостаточно, в результате ситуация принимает неоднозначный вид.

Согласно некоторым разъяснениям финансового ведомства можно предположить, что чиновники не против u1090 того, чтобы налогоплательщики производили вычеты НДС в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на такой налоговый вычет. В то же время Минфин настаивает, что если налогоплательщик применяет вычет НДС в более позднем налоговом периоде, чем тот, в котором возникло право на этот вычет, то он должен подать в налоговый орган уточненный расчет. Например, в письме Минфина России от 13.10.2010 г. № 03-07-11/408 рассматривался вопрос о порядке вычета НДС приобретенных основных средств, предназначенных для передачи в лизинг. Вопрос касался возможности принимать к вычету НДС по каждому основному средству, передаваемому в лизинг, частями в течение нескольких налоговых периодов и регистрации одного и того же счета-фактуры в книгах покупок в разных налоговых  периодах. Ведомство ответило однозначно: суммы НДС подлежат вычету в полном объеме в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога. Кроме того, право на вычет указанных сумм налога частями в разных налоговых периодах действующим порядком применения налога на добавленную стоимость не предусмотрено.

Двумя годами позже, отвечая на вопрос налогоплательщика, чиновники в письме от 31.10.2012 № 03-07-05/55, похоже, не различают, по каким причинам компания не произвела вычет своевременно: в результате ошибки или по каким-либо иным основаниям.

Из письма следует, что налогоплательщик осуществлял операции, как облагаемые НДС, так и не облагаемые. В таких случаях, приобретая в каком-то периоде товары (работы, услуги), не всегда можно сразу определить, в каких операциях они будут использоваться. Следовательно, не будучи уверенным в том, что товары (работы, услуги) будут использованы в операциях, облагаемых НДС, налогоплательщик и не должен применять налоговые вычеты по ним даже при соблюдении всех условий.

Недавно Минфин снова напомнил, в каком случае при применении вычета НДС нужно подать уточненную декларацию. Так, согласно п. 2 Правил ведения книги покупок, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137, счета-фактуры, полученные от продавцов и зарегистрированные в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, регистрируются в книге покупок, предназначенной для определения предъявленной к вычету в соответствующем налоговом периоде суммы налога на добавленную стоимость, по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ. Периодом возникновения права на вычет при приобретении товаров признается период, в котором  приобретенные товары приняты на учет и имеются в наличии счета-фактуры и соответствующие первичные документы.

В случае осуществления налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на такой вычет, налогоплательщик должен представить в налоговый орган уточненную декларацию за налоговый период, в котором возникло право на применение налогового вычета. При этом на основании положений п. 2 ст. 173 НК РФ такую декларацию налогоплательщик может представить в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором u1074 возникло указанное право. Об этом - письмо ведомства от 13.02.13 № 03-07-11/3784.

Однако для налогоплательщиков имеется и много положительной арбитражной практики. При этом есть несколько решений ВАС РФ по данному поводу. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10 содержится важная мысль, что ст. 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет (см. также постановление от 31.01.2006 № 10807/05). То обстоятельство, что общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за иной налоговый период, а не представило уточненную налоговую декларацию, не может служить правовым основанием для лишения его права на обоснованную налоговую выгоду (постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 № 692/09). Похожий вывод в отношении целесообразности перенесения показателей сумм налоговых вычетов из декларации за один период в декларацию за другой период сделан в постановлении Президиума ВАС РФ от 11.03.2008 № 14309/07.

Таким образом, наиболее вероятно, что суд в подобной ситуации примет сторону налогоплательщика.

Также по этой теме: