С. Н. Щадилова,
консультант-аудитор
Международная система бухгалтерского учета, состоящая из принципов ((Generally AcceptedAccountingPrinciples– сокращенно GAAP) и стандартов (InternationAccountingStandarts – IAS), сформировалась на базе американского учета. В связи с развитием торговых и финансовых связей появилась необходимость адаптировать ее для использования странами мира, которые имели свои системы учета.
В 1972 году Комитет по GAAP-IAS разработал документы, определяющие принципы ведения учета и требования к качеству информации, которые стали применяться в мировой экономике.
В состав международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) включаются:
1. Глава «Прозрачность финансовой отчетности», которая характеризует понятие «прозрачность» как создание среды, в которой информация о существующих условиях, принимаемых решениях и действиях делается доступной, видимой и понятной всем участникам рынка. Там же накладываются ограничения на прозрачность, связанные с понятием коммерческой тайны.
2. Глава «Принципы подготовки и раскрытия финансовой отчетности» («Концепции») – в ней раскрываются основы составления финансовой отчетности. Она определяет цели составления отчетности, состав пользователей этой отчетности, а также качественные характеристики финансовой отчетности и основные допущения при ее составлении. Для того чтобы информация могла использоваться на международном уровне, она должна отвечать следующим качественным характеристикам:
Понятность информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учета.
Уместность (существенность) информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей.
Надежность или достоверность информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных ошибок и искажений в учете и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:
– правдивое представление – информация должна правдиво раскрывать хозяйственные операции в финансовой отчетности;
– приоритет содержания над формой – информация должна принимать во внимание экономическую сущность фактов хозяйственных операций, а не юридическую форму;
– нейтральность – ненацеленность информации на интересы определенных групп пользователей;
– осмотрительность – это очень важное требование, которое заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и пассивы недооценены, т. е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства – по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли;
– полнота – в отчетности должны получить отражение все существенные, с точки зрения пользователей отчетности, факты хозяйственной деятельности за отчетный период;
– сопоставимость (сравнимость) информации должна обеспечивать возможность сравнения данных финансовой отчётности как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям.
Международные стандарты также устанавливают определённые ограничения уместности и надежности информации.
Своевременность связана с необходимостью должного соотнесения надежности и уместности информации. С одной стороны, для соответствия требованию уместности необходимо полностью собрать информацию по всем имевшимся фактам хозяйственной деятельности. С другой стороны, получение полной и надежной информации может привести к задержке при предоставлении финансовой отчетности и повлиять на своевременность информации. Поэтому рекомендуется найти оптимальное сочетание между этими двумя требованиями.
Соотношение между выгодами и затратами означает, что выгоды от информации не должны превышать затраты на ее получение, и процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки.
В результате последовательного применения качественных характеристик информации и при условии соответствия бухгалтерским стандартам обеспечивается достоверное и объективное представление отчетности – это особенно внимательно проверяют аудиторы.
Глава «Принципы» также содержит определения понятий «активы», «обязательства», капитал», «доходы и расходы». Мы вернемся к этим элементам финансовой отчетности и дадим их полный анализ в следующих статьях.
Глава 3. Она содержит собственно стандарты, регламентирующие порядок оценки, бухгалтерского учета и отражения в отчетности всех хозяйственных ресурсов, обязательств, капитала, хозяйственных операций, доходов, расходов и финансовых результатов.
В России выбран один из наиболее рациональных способов применения МФСО – их адаптация к национальным стандартам (ПБУ).
Фундаментальные принципы
Международных бухгалтерских стандартов
(GAAP- IAS)
Это свод одиннадцати основных принципов (концепций) бухгалтерского учета (GAAP), действующих в рамках Международных бухгалтерских стандартов (IAS). При этом наряду с ними в каждой стране с рыночной экономикой могут действовать свои национальные принципы. Например, запись GAAP USA означает: «Принципы национального учета США», а российские – это GAAP RUS.
1. Принцип денежного измерения. Согласно ему в финансовом учете регистрируется только та информация, которая может быть представлена в денежном выражении. Это полностью соответствует российским принципам учета – в частности, закону «О бухгалтерском учете».
2. Принцип обособленного (автономного) предприятия. Счета для хозяйственных единиц ведутся обособленно от счетов связанных с ними лиц. Для маленькой мастерской юридически не существует различия между финансовыми делами самого предприятия и его владельцев, но учет ведется для предприятия как для обособленной хозяйственной единицы, и только его операции отражаются на этих счетах (личное имущество и операции владельца с ним не учитываются). В то же время большая корпорация является юридическим лицом, обособленным от его владельцев, поэтому счета корпораций точно соответствуют объемам деятельности.
3. Принцип действующего предприятия. Бухгалтерский учет предполагает, что экономическая единица является действующим предприятием, т. е. она и в дальнейшем будет продолжать функционировать в течение неопределенно длительного периода.
Это позволяет вести учет не по текущей рыночной стоимости, а по книжной (балансовой) стоимости. Рыночная стоимость появляется в учете только при ликвидации фирмы.
4. Принцип учета по стоимости. Эта важнейшая концепция бухгалтерского учета, тесно связанная с принципом № 3 – «действующего предприятия», – и заключается в том, что актив обычно вносится в учетные регистры по оплаченной за его приобретение цене, т. е. по первоначальной стоимости. Эта стоимость является основой для всего последующего учета данного актива. Обычно на эту сумму не влияют последующие изменения в цене актива. Таким образом, суммы, по которым показаны активы на счетах предприятия, не отражают цены реализации активов. Поэтому в бухгалтерском учете различают балансовую и рыночную стоимости. Подробно о различных видах стоимости и их применении в учете мы сообщим в следующей статье.
5. Принцип двойственности учета. Метод расположения счетов: для каждой операции сумма по дебету должна равняться сумме по кредиту.
В своей методике учет всегда опирался на основное бухгалтерское уравнение: Активы = Обязательства + Капитал. Это означает, что счета активов должны увеличиваться на левой (дебетовой) стороне и уменьшаться на правой (кредитовой) стороне. Отсюда следует, что правила для счетов обязательств и капитала должны быть противоположны правилам для счетов активов.
6. Принцип учетного периода. Он предполагает, что бухгалтерский учет измеряет деятельность предприятия за конкретный промежуток времени, называемый учетным периодом. При предоставлении отчетности внешним сторонам учетным периодом является один год, внутренние периоды отчетности могут быть различными.
7. Принцип консерватизма (осторожности в оценке). Доходы учитываются тогда, когда возможность их получения становится вполне определенным событием, а расходы – тогда, когда их возможность является вполне вероятным событием. В соответствии с этим доход от реализации товаров или оказания услуг признается в том периоде, когда они предоставляются заказчикам. Здесь два положения:
1) признание увеличения капитала происходит только тогда, когда это является вполне определенным событием – например, получена и рассчитана конкретная прибыль;
2) признание уменьшения капитала происходит только тогда, когда это становится вполне возможным событием (например, совершена кража материальных ценностей, которые потом могут быть возвращены полностью или частично, но на момент кражи фиксируется уменьшение капитала).
8. Принцип реализации. Он определяет сумму дохода, которая должна быть признана от данной продажи. Допускается, чтобы сумма признанного дохода была больше или меньше продажной цены реализованных товаров или услуг (например, в случае продажи со скидкой).
В соответствии с этим принципом доходы учитываются компанией только тогда, когда ее продукция доставляется потребителю (а не тогда, когда она была произведена), и когда услуги предоставляются клиенту.
В российском учете это всем известная «оплата при отгрузке». При указании в учетной политике предприятия выбора способа учета оплаты «по кассовому методу» продукция или товар считаются реализованными при получении конкретной оплаты в любом виде.
9. Принцип увязки доходов с расходами. Предполагается, что если реализация услуг или товаров влияет как на доходы, так и на расходы, то воздействие на них должно быть признано в одном и том же учетном периоде.
Для определения периода, в котором признаются расходы, используются такие термины, как затраты, выплаты, расходы и издержки. Издержки могут быть как отчетного, так и будущего периодов. При этом издержки могут относиться как к активам, так и к расходам.
10. Принцип последовательности. Выбрав однажды какой-то один метод учета, предприятие должно использовать его для всех последующих событий похожего характера, пока не возникнут веские причины для изменения этого метода. Например, безнадежные долги признаются или как уменьшение прибыли, или как расходы. Если предприятие часто меняет методику учета подобного рода событий в учетных регистрах, то может быть затруднено сравнение его финансовой отчетности различных периодов.
11. Принцип существенности или материальности (Materiality concept). Бухгалтерский учет пренебрегает незначительными обстоятельствами, но в то же время отражает все существенные обстоятельства. К существенным должны относиться те операции, в результате которых изменяется финансовое состояние предприятия.
Все одиннадцать вышеперечисленных основных принципов (концепций) бухгалтерского учета легли в основу системы GAAP. На этих принципах основана большая часть западных видов бухгалтерского учета. Они включены в систему МСБУ как ее основа.
Кроме принципов, изложенных здесь, большую роль играют и стандарты бухгалтерского учета, применимые во всем мире. В российском бухгалтерском учете они частично отражены в Положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ) – ведь каждое ПБУ есть не что иное, как стандарт учета какой-то одной ветви экономики предприятия. В нем отражены все особенности и законодательные установки – правила при ведении конкретного учета. Кстати, основой при разработке российских ПБУ в 90-е годы стали именно стандарты США.
Поэтому в следующем номере мы проанализируем все стандарты МСФО – IAS и свяжем их с нашими ПБУ – это сразу выявит сходство и различие в МСБУ и РСБУ и поможет нам в дальнейшем вести учет и отчетность в соответствии с указанными стандартами.
