Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №3 год - 2011
Ахметова Ю.С.,
аспирант Российского государственного
торгово-экономического университета,
Современная российская экономика крайне нестабильна. Немногим коммерческим организациям удается продолжительно и эффективно работать на рынке.
Успех предпринимательской деятельности во многом определяется способностью руководителя выбрать из ряда альтернативных вариантов управленческих решений оптимальное, адекватное текущему моменту. Кроме того, необходимо правильно оценивать его будущие последствия.
Основным инструментом при формировании тактики и стратегии предприятия является система управленческого анализа.
Управленческий анализ – новое явление в теории и практике современного управления, возникшее на стыке экономического анализа, планирования, управленческого учета и менеджмента.
Данный вид анализа обладает следующими особенностями:
1) увязка оперативных финансово-экономических расчетов и стратегических решений;
2) ориентация финансово-экономических расчетов на принятие экономически обоснованных решений;
3) новое содержание таких традиционных функций управления, как планирование, контроль, информационное обеспечение, которые составляют ядро управленческого анализа [2].
Система управленческого анализа на российских предприятиях, как правило, представлена в виде отдельных элементов анализа отклонений от плановых показателей. В этой связи при организации системы управленческого анализа на современном предприятии целесообразно использовать зарубежный опыт.
В большинстве развитых стран с рыночной экономикой концепции управленческого анализа схожи. Различия касаются понимания двух крайних ситуаций: прагматизма и степени совершенствования системы в соответствии с менталитетом пользователей. В международной практике выделяются две модели управленческого анализа: американская и немецкая, отличительные особенности которых представлены на рис. 1.
В Германии преобладает тенденция академизации управленческого анализа, стремление создать сначала теоретически целостную систему, а затем решать конкретные задачи. В США доминирует прагматический подход: здесь управленческий анализ теснее связан с процессом управления, более ориентирован на требования рынка и потребности клиентов [8].
В отличие от развитых стран Европы и Америки в России интерес к управленческому анализу начал проявляться в самом начале 1990-х гг., когда в экономике окончательно закрепились как юридически, так и фактически рыночные принципы хозяйствования.
При организации системы управленческого анализа на предприятиях по производству железобетонных изделий практически невозможно будет использовать в точности ту или иную модель управленческого анализа, но, на наш взгляд, следует придерживаться американской модели, так как она включает большее количество параметров.
Внедрение системы управленческого анализа на ООО «МБ Инвест» является достаточно сложным и продолжительным процессом, состоящим из нескольких этапов, последовательное прохождение которых обеспечит формирование корректно работающей системы анализа.
Рассмотрим процесс поэтапного становления управленческого анализа на предприятиях по производству железобетонных изделий.
Задачами первого этапа являются описание и анализ существующей информационной системы организации, по преимуществу системы бухгалтерского учета. Результатом являются схемы организационно-управленческой структуры, информационных потоков предприятия, описание системы бухгалтерского учета. На этом этапе должны быть определены особенности и недостатки организации существующей системы, представленной на рис. 2.
На втором этапе определяется качественный и количественный состав информации, требуемый для эффективного управления организацией. Здесь выявляются пробелы существующей информационной системы, выясняются причины этого, оценивается объем изменений в системе управления; графическая интерпретация показана на рис. 3.
На третьем этапе должна быть представлена соответствующая формализованная система, способная собирать, обрабатывать и предоставлять соответствующую потребностям управляющих информацию. Здесь выделяются центры ответственности – сегменты внутри организации, во главе которых стоят ответственные лица, принимающие решения.
Четвертый этап характеризуется построением системы управленческой отчетности. Управленческая отчетность представляет собой совокупность отчетов и сводок, составляемых центрами ответственности, включающих всю необходимую для учетно-аналитических специалистов информацию с заданным уровнем детализации.
На пятом этапе происходит конструирование системы управленческого анализа. Главной целью анализа являются оценка финансово-хозяйственной деятельности предприятия на основе управленческой аналитической отчетности и выработка рекомендаций по ее совершенствованию, а также своевременное выявление и устранение недостатков в деятельности хозяйствующего субъекта, нахождение резервов улучшения финансового состояния [4].
В рамках системы управленческого анализа затрат при производстве железобетонной продукции будет формироваться вся необходимая информация для принятия рациональных управленческих решений в области себестоимости производимых изделий.
Себестоимость продукции находится во взаимосвязи с показателями эффективности производства. Она отражает большую часть стоимости продукции и зависит от изменения условий производства и реализации продукции. Существенное влияние на уровень затрат оказывают технико-экономические факторы производства. Это влияние проявляется в зависимости от изменений в технике, технологии, организации производства, в структуре и качестве продукции и от величины затрат на ее производство. Анализ затрат, как правило, проводится систематически в течение года в целях выявления внутрипроизводственных резервов их снижения [9].
Для анализа уровня и динамики изменения стоимости продукции используется ряд показателей. К ним относятся: смета затрат на производство, себестоимость товарной и реализуемой продукции, снижение себестоимости сравнимой товарной продукции и затраты на 1 руб. товарной (реализованной) продукции [5].
Группировка затрат по экономическим элементам (табл. 1) позволяет разработать смету затрат на производство, в которой определяются общая потребность предприятия в материальных ресурсах, сумма амортизации основных фондов, затраты на оплату труда и прочие денежные расходы предприятия.
Анализируя данные табл. 1, можно сделать вывод о том, что исследуемое производство является материальным, то есть доля материальных затрат в общей себестоимости составляет более 50% (рис. 4).
В 2009 г. на исследуемом предприятии значительно увеличилась доля общепроизводственных расходов и составила 19,38%, тогда как в 2008 г. этот показатель был равен 7,22%. Наименьший удельный вес в себестоимости в 2009 г. составил показатель отчислений от заработной платы (3,18%).
В 2009 г. произошло снижение доли расходов на топливо и энергию на 3,2%.
Если проранжировать по убыванию затраты по их доле в полной себестоимости в продукции ООО «МБ Инвест», то получаем: сырье и материалы (54,76%), общепроизводственные расходы (19,38%), заработная плата (8,35%), расходы на топливо и электроэнергию (7,22%), общехозяйственные расходы (7,11%), отчисления от заработной платы (3,18%).
Достаточно большой удельный вес расходов на топливо и электроэнергию в себестоимости продукции – 7,22% – объясняется технологическими особенностями производства продукции для крупнопанельного домостроения.
Анализируя данные табл. 1, можно сделать вывод и о том, что наряду с затратами на материалы, составляющими более 50% всех расходов на производство, как и в целом по предприятию, вторыми по величине затратами являются общепроизводственные расходы – их доля в полной себестоимости составляет приблизительно 12%.
В себестоимости выпускаемой продукции в результате проведенного анализа были выявлены существенные диспропорции: так, слишком большой удельный вес занимают общепроизводственные расходы.
В системе краткосрочного управленческого анализа расходы предприятия делятся на переменные и постоянные.
К переменным издержкам при производстве продукции для крупнопанельного домостроения относятся: затраты на сырье и материалы, воду, электроэнергию, сжатый воздух и пар, используемые непосредственно в производстве; производственный брак; заработная плата основных производственных рабочих и отчисления в социальные фонды. Постоянными издержками для ООО «МБ Инвест» являются затраты вспомогательных производств, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, амортизация.
Для отечественной практики традиционным является калькулирование полной себестоимости производимой продукции, что предполагает распределение косвенных затрат между ее видами [6]. Взяв за базу распределения косвенных издержек исследуемого предприятия фактический выпуск продукции, получим результаты, представленные в табл. 2.
Исходя из калькулирования полной себестоимости в табл. 3 представлен расчет финансового результата исследуемого предприятия и рентабельности отдельных видов продукции по данным калькулирования полной себестоимости.
В зарубежной теории и практике учета в настоящее время самой точной считается калькуляция, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, а не калькуляция, которая после многочисленных расчетов и распределений включает все виды расходов предприятия [3].
Поэтому в целях совершенствования методики принятие управленческих решений был разработан учет переменных затрат (директ-костинг).
При системе директ-костинга определяется ограниченная себестоимость, включающая только сумму переменных затрат. Этот показатель сравнивается с выручкой за период, и определяется маржинальный доход за отчетный период (брутто-прибыль, сумма покрытия). Нетто-прибыль предприятия представляет собой разницу между полученной величиной и суммой постоянных затрат, которые не распределяются между изделиями, а списываются общей суммой на финансовые результаты отчетного периода (одноступенчатый учет сумм покрытия) [7].
В табл. 4 приведен управленческий анализ деятельности исследуемого предприятия, составленный по данным системы директ-костинга.
Основанный на делении расходов на переменные и постоянные, этот формат позволяет более оперативно контролировать оба вида расхода. Сумма постоянных расходов не распределяется между отдельными видами продукции, а показывается отдельной строкой, в результате чего ее влияние на величину прибыли особенно хорошо видно.
Преимущество такого формата состоит в том, что в его рамках достаточно наглядно показываются расходы по производству отдельных видов продукции независимо от того, какова заработная плата обслуживающего персонала, сумма коммунальных платежей и других постоянных расходов.
Информация о себестоимости услуг «очищена» от влияния этих издержек, поэтому является более наглядной и объективной [1].
Внедрение на ООО «МБ Инвест» системы управленческого анализа на основе американской модели с использованием автоматизации обеспечит эффективное управление затратами на производство. Поскольку на данном предприятии достаточно большой удельный вес в себестоимости выпускаемой продукции занимает статья «общепроизводственные расходы», то в целях принятия решений по затратам необходимо использовать метод директ-костинга, так как в указанных условиях именно в рамках такого подхода в системе управленческого анализа затрат при производстве строительной продукции будет сформирована оптимальная информация для принятия рациональных решений в области управления.
Литература
1. Аврова И.А. Управленческий учет. – М. : Бератор-Пресс, 2003.
2. Вахрушина М.А. Управленческий анализ. – М. : Омега-Л, 2004.
3. Друри К. Управленческий и производственный учет : учебник : пер. с англ. – М. : Юнити-Дана, 2002.
4. Керимов В.Э., Епифанов А.А. и др. Управленческий учет производственной деятельности : учеб. пособие / под ред. В.Э. Керимова – М. : Экзамен, 2002.
5. Ковалев В.В., Волкова О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. – М. : Проспект, 2000.
6. Мишин Ю.А. Управленческий учет: управление затратами и результатами производственной деятельности : монография. – М. : Дело и Сервис, 2002. 7. Палий В.Ф. Организация управленческого учета. – М. : Бератор-Пресс, 2003.
8. Панков Д.А. Бухгалтерский учет и анализ за рубежом : учеб. пособие. – М. : Новое издание, 2003.
9. Прыкин Б.В. Экономический анализ предприятия : учебник для вузов. – М. : Юнити-Дана, 2000.
