Главная    Интернет-библиотека    Финансы    Финансовый учет, элементы налогообложения     Формирование системы налогообложения объектов недвижимости в российской федерации

Формирование системы налогообложения объектов недвижимости в российской федерации

Формирование системы налогообложения объектов недвижимости в российской федерации

Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №3 год - 2006

Дрожжина И.А.



В настоящее время существует ряд объективных предпосылок для выработки рекомендаций по совершенствованию системы налогообложения объектов недвижимости. Это связано, во-первых, с реформированием действующей системы имущественного налогообложения, а во-вторых, с введением самого налога на недвижимость.

По опыту развитых стран налог на недвижимость несет в себе идею унификации налогообложения имущества различных категорий налогоплательщиков. Однако возможность реализации такого механизма непосредственно зависит от социально-экономического развития государства. Унифицированный режим налогообложения недвижимости хорошо действует в странах с относительно высоким уровнем денежных доходов и накоплений граждан. В настоящее время Российская Федерация находится только на стадии становления класса собственников. Именно поэтому объективно необходимым является четкое выделение этапов реализации механизма налогообложения недвижимости.

В Российской Федерации налог на недвижимость был впервые введен в г. Великий Новгород и г. Твери в качестве эксперимента. Цели эксперимента подразделяются на две группы:

-

тактические — разработка приемлемой для российских условий модели налогообложения недвижимости и проверка ее работоспособности;

-

стратегические — обусловлены взаимосвязью налоговой системы и задач развития федерализма и демократических институтов местной власти и обеспечения экономического роста [1].

 

Наиболее подготовленными к реформированию систем налогообложения объектов недвижимости оказались г. Великий Новгород и г. Тверь, поскольку в то время только в этих городах наибольшее развитие получили рынки земли и недвижимости, рациональная система землепользования и стимулирования эффективного использования городских территорий.

В связи с накопленным опытом в сфере формирования системы налогообложения недвижимости как в России, так и за рубежом можно выделить четыре этапа реализации налога на недвижимость в регионах Российской Федерации (табл. 1).

Главными задачами внедрения системы налогообложения недвижимости являются:

-

создание и упрочение класса собственников;

-

возможность перераспределения доходов от более обеспеченных к менее обеспеченным слоям населения.

 

Таблица 1

Этапы реализации налогообложения объектов недвижимости

Этап

Вид деятельности

Источник информации

Результат этапа

1

2

3

4

Подготовительный

Создание реестра недвижимости.
Присваивание кадастровых номеров земельным участкам

Данные:
Земельного комитета;
БТИ;
Регистрационной палаты;
Отдела недвижимости

Создание единого налогового реестра недвижимости.
Корректировка концепции введения налога

Оценочный

Проведение массовой оценки объектов недвижимости.
Контроль качества

Единый налоговый реестр недвижимости

Создание автоматизированной системы массовой оценки объектов недвижимости

Аналитический

Проведение анализа бюджетных поступлений и изменений налогового бремени по группам плательщиков при разных вариантах ставок, налоговой базы и льгот

Данные: налоговых органов;
Отдела недвижимости

Введение налога на недвижимость для отдельных групп налогоплательщиков

Заключительный

Дальнейший учет объектов недвижимости.
Анализ изменения налогового бремени для всех категорий налогоплательщиков

Данные налоговых органов

Введение налога на недвижимость с учетом поправок для всех категорий налогоплательщиков

 

Налог на недвижимость может обеспечить реализацию доходного потенциала недвижимости и стать источником стабильных доходов бюджета только при условии, что в его введении заинтересованы региональные и местные власти. Только при заинтересованном участии муниципальных образований возможно обеспечение полноты охвата базы налогообложения и собираемости налога. В настоящий момент ни одно из федеральных ведомств не в состоянии без участия и поддержки муниципалитетов собрать информацию о том, где и что именно построено на земле.

Условием эффективного управления и налогообложения недвижимости является налаживание системы налогового учета и оценки недвижимости. Учет недвижимости по разрозненным категориям (создание реестра государственного имущества, реестра объектов незавершенного строительства и т.п.) обойдется государству намного дороже, чем создание реестра, содержащего ограниченный круг данных по всем без исключения объектам на территории, с возможностью выделения отдельных категорий недвижимости и последующего дополнения описаний объектов.

Местное самоуправление заинтересовано в увеличении доходности недвижимости больше всех и более других способно решить эту задачу.

Однако для минимизации суммарных затрат и сокращения сроков работ потребуется нормативно-правовая поддержка на федеральном уровне и координация деятельности территориальных подразделений органов технической инвентаризации, Земельного комитета, архитектурно-градостроительных органов, Регистрационной палаты и органов Федеральной налоговой службы.

Часть работ, необходимых для создания реестра, входит в круг основных обязанностей этих служб (например, присвоение кадастровых номеров земельным участкам или актуализация картографического материала), однако сроки решения этих задач нескоординированы, проблемные ситуации не анализируются комплексно (исходя из межведомственной задачи создания реестра), нормативно-правовая база недостаточна.

При создании реестров недвижимости в Великом Новгороде и Твери накоплен большой опыт, поэтому представляется целесообразным согласовать функции и направления работы государственных органов в процессе создания интегральных кадастров недвижимости в городах и районах, готовящихся присоединиться к эксперименту по налогообложению недвижимости.

Для того чтобы налог на недвижимость стал реальной альтернативой и стабильным источником доходов бюджета, необходимо определить бюджетные отношения таким образом, чтобы поступления средств от налога на недвижимость в бюджеты муниципальных образований и бюджеты субъектов федерации создавали заинтересованность в создании интегрального кадастра и введении налога на недвижимость.

Большинство регионов Российской Федерации в настоящее время не относятся к числу участников эксперимента введения налога на недвижимость, однако обладают потенциальными возможностями по его внедрению на своей территории. Таким образом, целесообразно начать формирование системы налогообложения объектов недвижимости с реализации подготовительного этапа, т.е. с создания интегрального кадастра на основе взаимодействия различных государственных и муниципальных служб на примере одного субъекта РФ — Орловской области.

Проблема взаимодействия различных государственных и муниципальных служб в процессе создания интегрального кадастра объектов недвижимости в субъектах РФ, и в частности в Орловской области, требует повышенного внимания. Это вызвано тем, что при отсутствии внутриведомственных инструкций, регламентирующих взаимодействие между различными службами в целях создания кадастра, возникают трудности, инициируемые расхождением интересов этих служб, что приводит к невозможности поддержания кадастра в актуальном состоянии.

Решением этой проблемы является четкое разграничение функций при создании интегрального кадастра объектов недвижимости между всеми государственными и муниципальными службами, такими как Бюро технической инвентаризации, Земельный комитет, Управление архитектуры и градостроительства, Регистрационная палата, налоговые органы и другие службы. Для этого на уровне региона следует разработать нормативно-правовой акт о взаимодействии и разграничении полномочий всех служб и органов, участвующих в процессе создания интегрального кадастра.

В различных муниципальных образованиях могут существовать специфические особенности, связанные с организацией учета объектов недвижимости, поэтому при практической реализации процедура взаимодействия различных органов, участвующих в создании интегрального кадастра объектов недвижимости, может претерпеть определенные изменения. В общем виде структура информационных потоков при создании интегрального кадастра представлена на рисунке.

Рис. Механизм координации действий различных учреждений на этапе создания интегрального кадастра объектов недвижимости

Для создания интегрального кадастра объектов недвижимости в составе органа исполнительной власти на соответствующей территории может быть сформировано подразделение, специально отвечающее за процесс создания и ведения кадастра (например, Отдел недвижимости). Это условие носит рекомендательный характер, тем самым не являясь общеобязательным, однако создание отдельной службы позволит избежать ситуации, при которой задействованные в процессе создания кадастра ведомства будут считать свои интересы ущемленными по отношению к интересам того ведомства, которому поручено возглавить эту работу, и не будут эффективно работать над созданием кадастра.

С другой стороны, создание отдельной службы можно рассматривать как расширение бюрократического аппарата, но тем не менее в условиях конкуренции между различными ведомствами данное решение выглядит наиболее целесообразным.

В задачи данного органа должна входить идентификация объектов недвижимости, их описание, а также разработка и утверждение методологии оценки. На стадии подготовки к проведению этих работ указанный орган мог бы выступить в качестве центра по проведению тестовых оценок с целью выявления последствий от введения налога на недвижимость.

Информационный блок представляет собой взаимодействие Земельного комитета, Регистрационной палаты, Управления архитектуры и градостроительства с администрацией территориальных образований по передаче данных, связанных с объектами недвижимости.

Процесс формирования единой базы данных по недвижимости должен начинаться с определения порядка обработки административных территориальных образований, для чего Отделу недвижимости необходимо разработать график и согласовать его с главами администраций территориальных образований и представителями ведомств, участвующих в работе. Вся имеющаяся информация администрациями территориальных образований представляется в Управление архитектуры и градостроительства и в Регистрационную палату.

Каждое ведомство анализирует полученную информацию и делает вывод о том, какие работы необходимо произвести дополнительно. Территориальные администрации в таком случае проводят актуализацию имеющейся информации (вносят коррективы). Далее скорректированная информация передается в Земельный комитет, БТИ, Регистрационную палату, Управление архитектуры и градостроительства и в Отдел недвижимости.

Земельный комитет на основе полученной информации присваивает кадастровые номера, всю имеющуюся информацию заносит на специальную карточку «Земельный участок», которая должна содержать всю информацию о земельном участке, необходимую для целей налогообложения. Если по земельным участкам отсутствует какая-либо информация, Земельный комитет присваивает условный кадастровый номер. Карточки, имеющие незаполненные поля, передаются в Бюро технической инвентаризации отдельно от других. Бюро технической инвентаризации заполняет их на основе имеющихся у него данных и возвращает в Земельный комитет, который вносит полученную информацию в свою базу данных. Также Земельный комитет должен регулярно информировать Отдел недвижимости о количестве подготовленных карточек по земельным объектам недвижимости и о количестве карточек, переданных для проведения работ в Бюро технической инвентаризации.

Бюро технической инвентаризации после получения блока карточек по адресу находит соответствующее инвентарное дело и начинает заполнение учетных карточек по зданиям, сооружениям и помещениям. Отдельная карточка заводится на каждое основное или вспомогательное строение или помещение, имеющие отдельные характеристики. Здесь необходимо установить критерий существенности. В качестве такого критерия могут выступать строения, помещения и сооружения с фундаментом не менее 12 м2. Это определяется необходимостью избежания неоправданных расходов, связанных с учетом незначительных объектов, которые не оказывают значимого влияния на стоимость основного объекта. То есть критерием отдельного занесения построек в реестр недвижимости является то, насколько стоимость этого объекта влияет на стоимость основного объекта.

Блок результатов характеризуется формированием интегрального кадастра объектов недвижимости на основе информационных потоков, поступающих от налоговых органов и из сферы взаимодействия, т.е. по окончании заполнения карточек для всех объектов недвижимости Бюро технической инвентаризации передает все заполненные карточки в Отдел недвижимости. В территориальную администрацию передается список всех объектов недвижимости, по которым имеются данные. Отдел недвижимости осуществляет контроль над соответствием количества относящихся к земельным участкам карточек, полученных из Бюро технической инвентаризации, количеству, заявленному Земельным комитетом, и осуществляет ввод полученной информации в компьютерную базу данных.

Налоговые органы передают в Отдел недвижимости данные о налогоплательщиках имущественных налогов: физических лицах и организациях (в разрезе трех имущественных налогов начисленные и уплаченные налоги, льготы и т.д.), которые также вносятся в единую базу данных Отделом недвижимости.

Такая процедура позволяет наиболее рационально провести обработку и интеграцию имеющихся данных, сводя к минимуму требуемые для осуществления поставленной задачи трудовые и материальные ресурсы. Помимо этого реализация предложенного алгоритма позволяет обеспечить максимальность параллельного выполнения отдельных этапов работ и дает возможность приступить к выявлению неучтенных объектов.

Помимо Отдела недвижимости необходимо предусмотреть создание Комиссии по работе с апелляциями, в состав которой должны войти представители администрации, налоговых органов, представители от независимых оценщиков и специалистов рынка недвижимости. Функция Комиссии — обеспечение возможности досудебного разбирательства при возникновении спорных вопросов, к которым можно отнести, в частности, вопросы по оценке объектов недвижимости, принадлежащих физическим и юридическим лицам.

Основные положения системы налогообложения недвижимости должны пройти процедуру законодательного оформления. Соответственно, учитывая важность и перспективность вопросов налогообложения недвижимости для регионального бюджета, вся законодательная база должна быть широко обсуждена с привлечением специалистов.

Успешная реализация всей программы замены системы имущественного налогообложения на территории субъектов РФ, в том числе в Орловской области, системой налогообложения объектов недвижимости должна сопровождаться широкой разъяснительной работой не только среди специалистов, но и среди налогоплательщиков — физических и юридических лиц.

Наряду с созданием интегрального кадастра не менее важной задачей является поддержание его в актуальном состоянии. Добиться полной идентичности информации можно двумя способами. Первый из них заключается в создании реестра недвижимости в виде надстройки над ведомственными базами, тогда при изменении данных в ведомственной базе автоматически будут изменяться данные реестра недвижимости. Однако данный способ требует больших затрат. Второй способ предполагает фиксировать изменения, вносимые в локальные базы, и с определенной периодичностью передавать данные об изменениях в Отдел недвижимости для внесения изменений в интегральный кадастр объектов недвижимости.

Выработка политики налогообложения объектов недвижимости должна опираться на анализ финансовых последствий введения налога на недвижимость, преследующий две главные цели. Во-первых, необходимо осуществление прогноза поступлений в бюджет от нового налога, для того, чтобы определить, является ли размер этих платежей достаточным. Во-вторых, нужно выявить выигрывающих и проигрывающих налогоплательщиков, с тем, чтобы оценить социально-политическую и экономическую приемлемость введения налога и при необходимости откорректировать принципы налогообложения.

Первая цель предусматривает оценку всех объектов недвижимости, находящихся на территории области, расчет величины суммарных налоговых поступлений от этой недвижимости и сравнение ее с некоторой эталонной величиной, которая, исходя из тех или иных критериев, определена как достаточный уровень поступлений. Если прогнозируемые поступления в бюджет не достигают данной эталонной величины, то необходима корректировка политики налогообложения.

Реализация второй цели предполагает решение целого ряда отдельных задач. Во-первых, необходимо выявить факторы, влияющие на изменение налогового бремени и в соответствии с этим выделить группы налогоплательщиков, для которых изменение налогового бремени будет существенно различаться. Во-вторых, следует провести аналогичный анализ не только по группам, но и по отдельным налогоплательщикам с целью определить среди них тех, которые очень сильно выиграют или очень сильно проиграют в результате введения налога, и оценить возможные причины изменений. В-третьих, следует продумать пути модификации политики налогообложения в зависимости от выявленных тенденций смещения налогового бремени, которая должна быть в то же время увязана и с требованием достаточности сборов от налога. Существует несколько способов такой модификации, в частности дифференцированные ставки налога, дифференцированные коэффициенты налогообложения, предоставление льгот определенным категориям налогоплательщиков либо для определенных видов недвижимости.

Для определения последствий введения налога на недвижимость необходимо провести анализ влияния данного налога на размер налоговых платежей за объекты недвижимости различных типов и выяснить, каким образом изменится налоговое бремя налогоплательщиков.

Особенностью налога на недвижимость, отличающей данный налог от других видов налогов, является довольно существенная величина затрат государства на его администрирование. Сюда относятся затраты на сбор данных об объектах недвижимости, создание интегрального кадастра и поддержание его в актуальном состоянии, проведение оценки объектов недвижимости по их рыночной стоимости, обучение персонала и т.д. Поэтому для того, чтобы поступления от налога на недвижимость можно было считать достаточными, прежде всего необходимо значительное превышение суммы бюджетных поступлений от налога по сравнению с предполагаемыми расходами на его администрирование.

Из опыта развитых стран известно, что расходы по администрированию налога на недвижимость, оцениваемую по ее рыночной стоимости, составляют порядка 5% от общей суммы сбора налога (при эффективной ставке налога в 3—5%) [2, с. 46]. При этом на начальном этапе эти затраты могут значительно превышать 5%.

В качестве критерия достаточности следует рассматривать такой уровень поступлений в бюджет от налога на недвижимость, который покрывает поступления от заменяемых имущественных налогов.

В случае применения ко всем объектам недвижимости Орловской области (включая жилье) единой ставки, для обеспечения налоговых поступлений от недвижимости на уровне существующих доходов от имущественных налогов, достаточным было бы установить ставку налога на недвижимость на уровне 0,14% от рыночной стоимости, а при ставке налога на недвижимость в 1% увеличение бюджетных средств составило бы 3,47 млрд руб. (табл. 2). Для сравнения приведены данные по Великому Новгороду за 1999 год.

Таблица 2

Определение ставки налога на недвижимость в случае отсутствия льгот и понижающих коэффициентов

Показатели

г. Великий Новгород

Орловская область (2004 год)

 

тыс. руб.

%

тыс. руб.

%

Доходы от имущественных налогов, всего

89 539

100

554 196

100

В том числе:

 

 

 

 

      налог на имущество физических лиц

801

0,9

7 137

1,3

      налог на имущество организаций

83 748

93,5

377 375

68,1

      земельный налог

4 990

5,6

169 684

30,6

Оценка рыночной стоимости недвижимости, тыс. руб.

12 300 000

402 700 000

Ставка налога на недвижимость, позволяющая выйти на целевой размер доходов, %

0,7

0,14

 

Следующим этапом подготовки к введению налога на недвижимость является проведение массовой оценки объектов недвижимости. Наиболее предпочтительным методом проведения массовой оценки является сравнительный подход, однако его применение требует достаточно развитого рынка. В Великом Новгороде с помощью данного подхода строилась модель оценки индивидуальных жилых домов и квартир. Эта модель показала высокую точность, и результаты, полученные вследствие применения этой модели, не вызвали сомнений со стороны налогоплательщиков.

Однако в Великом Новгороде, несмотря на то, что на рынке коммерческой недвижимости производится значительное число сделок, для построения модели требуемого качества информации о реальных рыночных сделках было недостаточно и требовалось получить дополнительные данные. Эти данные были получены от экспертов, которые провели оценку объектов тех типов, что были в недостаточном объеме предоставлены. В результате этого удалось добиться достаточной точности оценки, что доказывает применимость метода сравнения продаж и для коммерческой недвижимости.

Промышленную недвижимость, находящуюся на территории субъекта РФ, целесообразно оценивать с помощью доходного подхода. Это связано с тем, что доходный подход более всего подходит для оценки данного вида недвижимости, а также в связи с неудачным опытом применения затратного и сравнительного подхода на объектах промышленности в Великом Новгороде.

Для осуществления массовой оценки недвижимости необходим прикладной программный продукт, включающий в себя алгоритмы расчета стоимости объектов жилой, коммерческой, промышленной недвижимости, индивидуальных домов и сооружений, который позволяет связать базу данных интегрального кадастра недвижимости и таблицы поправочных коэффициентов для расчета налога на недвижимость. На выходе по каждому объекту недвижимости должна выдаваться величина его рыночной стоимости.

Комплексная реализация предложенных мероприятий по формированию организационно-функциональной структуры налогообложения объектов недвижимости будет способствовать подготовке экономически обоснованной информационной базы оценки объектов недвижимости для целей налогообложения.

После проведения всех организационных мероприятий и массовой оценки объектов недвижимости следует нормативно закрепить саму процедуру налогообложения объектов недвижимости. Целесообразно объекты недвижимости облагать налогом дифференцированно, т.е. сумма налога на недвижимость должна формироваться исходя из рыночной стоимости (налоговая база) с учетом поправочных коэффициентов и дифференцированной ставки налога в зависимости от вида недвижимости. В мировой практике налоговая база, определяемая таким образом, получила название «частичная дифференцированная оценка».

Концептуальные основы налогообложения недвижимости предполагают минимум налоговых льгот на федеральном уровне и максимальные возможности регионов для того, чтобы решать такие вопросы самостоятельно. На федеральном уровне помимо основных элементов налога необходимо установить предельную ставку. Минимальный необлагаемый минимум для социально незащищенных слоев населения должен устанавливаться в Орловской области в размере 12 м2 на одного члена семьи в соответствии с жилищным законодательством.

На современном этапе переход к рыночной стоимости объектов недвижимости в качестве базы налогообложения может привести к неблагоприятным социальным последствиям, поскольку исчисленный налог увеличивается в десятки раз, что распространяется в большей степени на рядовых граждан, приватизировавших свое жилье, поэтому введение дополнительных льгот в таком случае является наиболее целесообразным.

Построение эффективной налоговой ставки по налогу на недвижимость является не менее важным, чем расчет налоговой базы. Переход к способу расчета налоговой базы, отличному от существующего, предполагает перерасчет действующих ставок налогообложения. Для обеспечения нормального уровня налоговых изъятий в бюджет необходимо определить оптимальный уровень ставки налога на недвижимость, при этом провести дифференциацию ставок для физических и юридических лиц. Первоначально (с 1992 года) налог на имущество физических лиц в РФ был установлен в размере 0,5%, при этом выбор величины налоговой ставки был основан на изучении европейской практики — средняя ставка имущественных налогов в Западной Европе колебалась в пределах 0,4—0,7% [3, с. 44].

В российской экономической литературе уже предпринимались попытки методически обосновать предельные и оптимальные для России размеры ставок налога на имущество физических лиц: минимальная граница — 0,35%, максимальная граница — 1,35%, оптимальное значение ставки — 0,9%<*>.

<*> Фролов И.И. Основные направления упорядочения механизма взимания косвенных налогов на бизнес // Финансовые проблемы российской экономики: Сб. статей. — Саратов: СТСЭУ, 2000. С. 54—56.

Однако следует учитывать тот факт, что возможности изменения налогового бремени владельцев жилья, дач, гаражей ограничены платежеспособностью населения. В связи с этим необходимо увязать ставку налога на недвижимость для физических лиц с их реальными доходами, при этом при расчете следует учитывать следующие факторы:

-

в соответствии с мировой практикой в настоящее время величина налога на недвижимость не превышает 3,5—4,5% от общей суммы личных доходов граждан [4, с. 54];

-

налог на жилые помещения, принадлежащие гражданам на праве собственности, не должен превышать платы за наем аналогичного жилья, так как это будет способствовать развитию рынка недвижимости в целом;

-

ставка налога на недвижимость должна определяться исходя из того, что доходы от налога в рамках региона не должны быть меньше, чем платежи от трех имущественных налогов, действующих в настоящее время.

 

Учитывая данные положения, можно рассчитать и оценить величину эффективной налоговой ставки по налогу на недвижимость для Орловской области.

По данным территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Орловской области среднедушевой денежный доход (в месяц) за 2004 год составил 3218,8 руб. Величина прожиточного минимума в среднем на душу населения составила 1749,8 руб., что составляет 54,36% среднедушевого денежного дохода. Таким образом, при существующем уровне доходов граждан вполне осуществимо предположение о не превышении налога от величины дохода на 3,5—4,5%.

Согласно расчетным данным максимальная сумма налога, которую в состоянии уплачивать физические лица в год, составляет от 1351,9 руб. до 1738,15 руб. (табл. 3).

Таблица 3

Расчет максимальной суммы налога на недвижимость для физических лиц

Годовой доход на душу населения, руб.

Доля налога в годовом доходе, %

Максимальная сумма налога на недвижимость в год, руб.

38 625,6

3,5

1351,9

38 625,6

4,5

1738,15

 

По данным территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Орловской области, в настоящее время в ней проживает 850 000 человек. Основные демографические показатели Орловской области представлены в таблице 4.

Лица младше трудоспособного возраста, как правило, находятся на иждивении, не владеют имуществом и, следовательно, не уплачивают налог. Лица старше трудоспособного возраста, как правило, находятся на пенсионном обеспечении и относятся к социально незащищенным слоям населения.

Таблица 4

Основные демографические показатели за 2004 год [5]

Показатель

Численность, тыс. чел.

Численность, %

Численность постоянного населения, всего
В том числе:
городское
сельское

850,0

 

542,2
307,8

100,00

 

63,79
36,21

Население в возрасте моложе трудоспособного

137,1

16,13

Трудоспособное население

512,1

60,25

Население в возрасте старше трудоспособного

200,8

23,62

 

Исходя из системы налоговых льгот, существующей для данной категории плательщиков, можно предположить, что ни для одного из них рыночная стоимость недвижимости, принадлежащей ему, с учетом поправочных коэффициентов не превышает величины налогового вычета. Поэтому учитывать в расчете эффективной ставки налога недвижимость данной категории плательщиков нет необходимости. Исходя из того, что плательщиками налога на недвижимость в основном является только трудоспособное население, число потенциальных плательщиков составляет 512 125 человек. Таким образом, максимальная сумма налога на недвижимость, уплачиваемого физическими лицами, составит около 890 млн руб. (табл. 5).

Таблица 5

Расчет потенциальных налоговых сборов по налогу на недвижимость

Доля налога на недвижимость в годовом доходе, %

Максимальная сумма налога на недвижимость в год, руб.

Потенциальные годовые налоговые сборы по налогу на недвижимость, руб.

3,5

1351,9

692 341 787,5

4,5

1738,15

890 150 068,8

 

Величину налоговой базы по налогу на недвижимость для жилых помещений Орловской области можно определить следующим образом. По данным органов БТИ и налоговых органов, на территории Орловской области расположено 262 403 объектов жилой недвижимости. Инвентаризационная стоимость данного жилья за 2004 год составила 7 896 530 тыс. руб. На основании данных анализа рынка недвижимости стоимость 1 м2 в 2004 году составила 10 265 руб. С учетом этого, а также того, что общий жилищный фонд Орловской области составил на конец 2004 года 18 030,1 тыс. м2 общей площади, величина налоговой базы равна 185 078 976,5 тыс. руб.

Учитывая определенную величину налоговой базы, ставка налога на жилую недвижимость, принадлежащую физическим лицам на праве собственности, составит 0,37—0,48% (табл. 6).

Таблица 6

Расчет эффективной ставки налога на недвижимость для жилых помещений

Доля налога на недвижимость в годовом доходе, %

Налоговая база по налогу на недвижимость для жилой недвижимости, руб.

Потенциальные годовые налоговые сборы по налогу на недвижимость, руб.

Ставка налога, %

3,5

185 078 976 500

692 341 787,5

0,37

4,5

185 078 976 500

890 150 068,8

0,48

 

Рассчитанные ставки несколько ниже результатов, полученных иными исследователями для других административно-территориальных образований, поскольку они индивидуальны для каждого региона. Величина ставки налога на недвижимость удовлетворяет критерию, по которому налог не должен превышать платы за наем аналогичного жилья. Ставка капитализации по жилой недвижимости на территории Орловской области составляет 5—10% в зависимости от месторасположения. Исходя из того, что при рыночной стоимости однокомнатной квартиры в 520 000 руб. сумма налога составит 1924 руб. в год (520 000 руб. х 0,37%). Арендная плата в месяц за аналогичную квартиру составляет 2700 руб., в год 32 400 руб. Таким образом, сумма налога на недвижимость в 17 раз ниже арендной платы на аналогичное жилье.

Отдельной проблемой является установление льгот по налогу на недвижимость. Действующие имущественные налоги предусматривают предоставление освобождений от уплаты налогов для большого числа физических и юридических лиц, а также для некоторых видов имущества. Сохранение льготного налогообложения при переходе к налогообложению недвижимости, на наш взгляд, является нецелесообразным, поскольку, исходя из теоретических положений, льготы имеют тенденцию к охвату более широкой налоговой базы, чем это необходимо в действительности.

При существующей системе налогообложения имущества физических лиц налоговый поток в 2004 году составил 8092 тыс. руб., однако сумма налога реально собранная составила 3 955 тыс. руб., т. е. в результате льготирования сумма собираемых налогов уменьшилась почти в 2 раза. Сокращение же льгот, несомненно, приведет к увеличению собираемых налогов. Однако в целях социальной справедливости нетрудоспособное население не должно являться плательщиками налога на недвижимость.

Однако все расчеты ставки налога на недвижимость были произведены для случая налогообложения 100% рыночной стоимости объектов недвижимости. В целях социальной справедливости, на наш взгляд, было бы целесообразно провести дифференциацию недвижимости, принадлежащей физическим лицам (табл. 7).

Дифференцированный подход к видам недвижимости, принадлежащей физическим лицам, проведен на основании зарубежного опыта и опыта введения налога на недвижимость в г. Великий Новгород и г. Тверь.

Исходя из опыта Германии, налог на недвижимость взимается с налоговой стоимости имущества по общей федеральной ставе 0,35%, результат умножается на местный коэффициент, который составляет от 280 до 600%, и в итоге конечная ставка составляет от 0,98% до 2,1% налоговой стоимости имущества. В Швеции налог на имущество физических лиц основан на оценочной стоимости, которая равна 75% рыночной стоимости.

Таблица 7

Дифференцированный подход к налогообложению недвижимости, принадлежащей физическим лицам

Вид недвижимости

Налоговая база

Один объект жилой недвижимости (квартира или индивидуальный жилой дом), принадлежащий физическому лицу

20% рыночной стоимости

Несколько (два и более) объектов жилой недвижимости, принадлежащих физическому лицу

50% суммарной рыночной стоимости

Дачи, садовые домики, гаражи

60% рыночной стоимости

 

В США налогооблагаемая база равна 30—40% рыночной стоимости недвижимости.

При построении ряда коэффициентов необходимо учитывать, чтобы размер налога, рассчитанный по рыночной стоимости имущества и эффективным ставкам, позволил бы согласовать интересы государства и налогоплательщиков.

Исходя из дифференцированного подхода, эффективная налоговая ставка (в пересчете на 100%-ную рыночную базу) рассчитывается следующим образом (табл. 8).

Таблица 8

Расчет эффективной налоговой ставки исходя из дифференцированного подхода

Вид недвижимости

Налоговая база

Нижняя граница (0,37%), %

Верхняя граница (0,48%), %

Один объект жилой недвижимости (квартира или индивидуальный жилой дом), принадлежащий физическому лицу

20% рыночной стоимости

0,07

0,10

Несколько (два и более) объектов жилой недвижимости, принадлежащих физическому лицу

50% суммарной рыночной стоимости

0,19

0,24

Дачи, садовые домики, гаражи

60% рыночной стоимости

0,22

0,30

 

На первом этапе перехода к налогу на недвижимость наиболее целесообразным представляется использовать нижнюю границу ставки налога. Это позволит избежать резкого возрастания платы за жилье, а также при условии сокращения большинства льгот по налогу — увеличить величину налоговых поступлений в бюджет.

При использовании минимальной ставки потенциальный поток налоговых платежей будет составлять 129 555 283,55 руб. (185 078 976 500 руб. х 0,07%). Реальная доля платежей по налогу на недвижимость в личных доходах граждан будет рассчитываться следующим образом:

1) удельный поток налоговых платежей равен отношению потенциального годового потока налоговых платежей к числу потенциальных плательщиков налога, т. е.


129555283,55

 - 252,98 руб. в год;

512125

 

 

2) доля налоговых платежей в личном доходе определяется как отношение удельного потока налоговых платежей к среднему годовому доходу на душу населения, т. е.


252,98

 = 0,7 %

38625,6

 

 

Следовательно, для основной массы населения рассчитанная ставка вполне приемлема по отношению к его доходам, и доля налоговых платежей по налогу на недвижимость в личных доходах граждан будет составлять около 1%.

Предложенный механизм расчета налога на недвижимость можно охарактеризовать следующим образом. В настоящее время, по данным Бюро технической инвентаризации Орловской области, средняя инвентаризационная стоимость однокомнатной квартиры, 16 487 руб., двухкомнатной 25 582 руб., трехкомнатной 46 321 руб. (табл. 9).

Таблица 9

Инвентаризационная и рыночная стоимость жилой недвижимости в Орловской области, руб.

Вид стоимости

Однокомнатная квартира

Двухкомнатная квартира

Трехкомнатная квартира

Инвентаризационная стоимость

16 487

25 582

46 321

Рыночная стоимость

520 000

700 000

940 000

 

По данным агентства «Жилсервис» рыночная стоимость данных квартир составляет соответственно 520 000, 700 000 и 940 000 руб. Анализ влияния изменения способа определения налоговой базы и ставок по налогу на недвижимость на поступления в бюджет, с учетом того, что физические лица имеют в собственности только одно жилое помещение, можно провести следующим образом (табл. 10). При этом в расчетах используется нижняя граница предложенной градации налоговых ставок.

Таблица 10

Расчет суммы налога на недвижимость и уровня налоговой нагрузки

Показатель

Однокомнатная квартира

Двухкомнатная квартира

Трехкомнатная квартира

 

Инвентаризационная стоимость

Рыночная стоимость

Абсолютное отклонение

Инвентаризационная стоимость

Рыночная стоимость

Абсолютное отклонение

Инвентаризационная стоимость

Рыночная стоимость

Абсолютное отклонение

Налоговая база, руб.

16487

520000

503513

25582

700000

674418

46321

940000

893679

Ставка налога, %

0,1

0,07

0,1

0,07

0,1

0,07

Ставка налога, руб.

16,49

364

347,51

25,59

490

464,41

46,32

658

611,68

Уровень налоговой нагрузки на физическое лицо, %

0,04

0,90

0,86

0,07

1,27

1,20

0,12

1,70

1,58

 

Исходя из полученных данных, можно сделать вывод о том, что сумма налога увеличивается в 14—22 раза, причем основное налоговое бремя ложится не на владельцев дорогостоящего имущества, а на владельцев однокомнатных квартир. Это является следствием несовершенства рынка недвижимости Орловской области, поскольку анализ рынка позволяет говорить о том, что 1 м2 однокомнатной квартиры стоит дороже 1м2 трехкомнатной квартиры приблизительно в 1,5 раза.

Эффективность взимания того или иного налогового платежа оценивают прежде всего по поступающим от его сбора суммам и расходам по его получению. Поэтому сроки уплаты налога, как его составляющий элемент, играют не меньшую роль в сравнении с остальными.

Все имущественными налоги с населения в настоящее время уплачиваются одинаково в два срока до 15 сентября и до 15 ноября, что представляется не совсем удобным для налогоплательщиков, поскольку временной интервал составляет всего два месяца, а внесение платежей необходимо сразу по двум налогам (по налогу на имущество физических лиц и по земельному налогу). При этом нарушается принцип учета интересов налогоплательщиков. С точки зрения бюджета происходит неравномерность поступлений, осложняющая работу налоговых органов. Удобство заключается в установлении сроков взимания налога с большим временным интервалом, которым может являться полугодие.

С учетом всего вышесказанного, с одной стороны, принятие за основу рыночной стоимости объектов недвижимости при тенденции роста реальных доходов населения и увеличения на этой основе количества покупаемых квартир приведет к тому, что налог на недвижимость будет занимать более значительное место в общей доле налоговых доходов региональных и местных бюджетов (интересы государства), с другой стороны, учет реальной платежеспособности граждан, их потенциальной налогоспособности, применение прогрессивного обложения имущества с учетом социального положения его владельца позволят приблизиться к соблюдению принципа справедливости в обложении и оптимальном распределении налоговой нагрузки (интересы налогоплательщика).

Целью совершенствования имущественного налогообложения организаций также является обеспечение максимального соответствия механизма налогообложения недвижимости объективно изменяющимся экономическим, политическим и другим условиям с учетом реализации соответствующих принципов и функций в механизме исчисления и уплаты, а также согласования интересов государства и организаций плательщиков налога. Поэтому на основе анализа реализации функций и принципов системы налогообложения объектов недвижимости, а также изученного мирового опыта взаимодействия государства и плательщиков в этой области представляется необходимым сформулировать некоторые практические рекомендации по исчислению и взиманию налогов в отношении порядка установления налоговых ставок и введения поправочных коэффициентов.

Главным недостатком налога на имущество организаций является применение единой ставки налога во всех отраслях экономики. Применение пропорциональной ставки налога к организациям, осуществляющим различные виды деятельности, ставит их в неравные условия налогообложения. Однако производство в каждой отрасли имеет свои особенности и требует довольно разнообразной технической оснащенности, поэтому считается нецелесообразно уравнивать предприятия пищевой промышленности и тяжелого машиностроения при исчислении и уплате налога на имущество организаций. Это, в свою очередь, сокращает возможности накопления собственных ресурсов для осуществления инвестиций. Данную ситуацию предлагается решать различными способами, некоторые из которых представлены в таблице 11.

Таблица 11

Методики расчета налоговой ставки по налогу на имущество организаций

Автор

Методика расчета налоговой ставки

Е. Балацкий

Использование показателя рентабельности производства, рассчитываемого как отношение прибыли организации к стоимости основных средств

О.В. Скворцов

Использование при расчете налога на имущество ставки налога на прибыль и показатель срока полезного использования

Д.А. Смирнов

Использование базовой ставки налога на имущество и поправочные коэффициенты, учитывающие отрасль (вид деятельности) данной организации, а также тип имущества, в основу расчета которого положено сопоставление общероссийского уровня рентабельности внеоборотных активов и рентабельности этих активов по отдельным отраслям

А.Г. Гаджиев

Расчет максимальных ставок налога на имущество организаций на основе установления минимально допустимых уровней отраслевой рентабельности

 

Однако все существующие методики расчета ставки налога имеют один главный недостаток, связанный с использованием в качестве критерия дифференциации показателя рентабельности, что приводит к увеличению налогового давления на более рентабельные предприятия, а это, в свою очередь, влечет дестимулирование наиболее эффективных производств.

Таким образом, рассчитать оптимальную величину максимальной ставки налога для экономики в целом представляется чрезвычайно сложным. Оптимальный размер ставки зависит от экономической и политической ситуации в стране и регионе. При этом необходимо на федеральном уровне закрепить пределы ставок по налогу на недвижимость, а на региональном уровне следует учитывать стимулирующие возможности налога на недвижимость и обеспечивать необходимыми поступлениями соответствующие бюджеты.

Обобщая опыт взимания налога на недвижимость в РФ и в некоторых странах Запада, представляется целесообразным установление ставки налога на недвижимость на уровне 2%. При этом исчисление налога должно производиться по условной рыночной стоимости объекта недвижимости (земельный участок плюс объекты недвижимости, находящиеся на нем).

Расчет суммарной стоимости объектов недвижимости для предприятий Орловской области доходным подходом представлен в таблице 12.

Поскольку в Орловской области в настоящее время не существует методики оценки земельных участков по рыночной стоимости, при расчетах использовалась кадастровая стоимость земельных участков, при этом предполагается, что рыночная стоимость равна кадастровой. Базовый показатель кадастровой стоимости земель промышленности в Орловской области установлен на уровне 110 руб. за 1м2. Исходя из этого условная рыночная стоимость земли рассчитывалась как произведение базового показателя на площадь земельного участка.

Таблица 12

Расчет рыночной стоимости объектов недвижимости предприятий Орловской области, тыс. руб.

Показатели

Остаточная стоимость основных средств

Среднегодовая стоимость основных средств

Рыночная стоимость зданий и сооружений

Площадь земли, м2

Рыночная (кадастровая) стоимость земли

Суммарная рыночная стоимость объектов недвижимости

 

всего

недвижимое имущество

 

 

 

 

 

ОАО «Ливенский завод противопожарного машиностроения»

19 380

12 226

21 454

91 696

16 513

1 816

93 513

ОАО Орловский завод «Стекломаш»

18 855

17 682

19 913

167 979

19 834

2 182

170 161

ОАО «Орелавтотранссервис»

9 405

6 609

9 757

83 909

34 361

3 780

87 689

ОАО «Ливгидромаш»

170 364

12 948

175 653

1 528 181

47 865

5 265

1 533 446

ООО «ФИШТРАНЗИТ»

20

20

20

224

213

23

247

ООО «ВЕЛАЖ»

548

548

534

6 887

6 733

741

7 627

 

<*> Примечание. Данные по налогу на имущество организаций используются за 2004 год.

Изменение налогового бремени организаций плательщиков налога на имущество (в настоящее время) в связи с переходом к налогу на недвижимость представлено в таблице 13.

Таблица 13

Изменение налогового бремени организаций при переходе к налогу на недвижимость, тыс. руб.

Предприятие

Сумма налога на имущество организаций

Сумма земельного налога

Суммарные платежи по заменяемым налогам

Сумма налога на недвижимость

Изменение налогового бремени при переходе к налогу на недвижимость

Соотношение платежей по традиционной системе налогообложения и платежей по налогу на недвижимость

ОАО «Ливенский завод противопожарного машиностроения»

472

191,89

663,89

1 870,26

1 206,37

2,8

ОАО Орловский завод «Стекломаш»

438,1

230,47

668,57

3 402,22

2 733,65

5,1

ОАО «Орелавтотранссервис»

214,65

385,9

600,55

1 753,78

1 153,23

2,9

ОАО «Ливгидромаш»

3 864,37

556,19

4 420,56

30 668,92

26 248,36

6,9

ООО «ФИШТРАНЗИТ»

0,44

2,48

2,92

9,16

6,68

3,1

ООО «ВЕЛАЖ»

11,75

78,24

89,99

152,54

62,55

1,7

 

Данные таблицы 13 показывают, что налоговое бремя у предприятий увеличивается в среднем в 3,7 раза, что обусловлено увеличением налоговой базы, однако государство на первоначальном этапе введения налога на недвижимость должно это учитывать.

Поэтому помимо установления ставки налога на недвижимость законодательно необходимо предусмотреть шкалу поправочных коэффициентов, устанавливаемых в зависимости от вида недвижимости, введение которых позволило бы согласовать интересы государства и налогоплательщиков. Более целесообразным было бы использовать коэффициенты в пределах 30—100% в зависимости от уровня развития рынка недвижимости.

Однако принятие решения по установлению коэффициентов проблематично в связи с тем, что его приходится принимать в условиях неопределенности. Неполнота и неопределенность информации могут возникать из-за действий двух сторон с несовпадающими интересами. С одной стороны, в данном случае выступает государство в лице налоговых органов, а с другой налогоплательщики.

При решении вопросов о выборе стратегии поведения в условиях такой ситуации может быть использовано игровое моделирование. Формализация содержательного описания ситуации представляет собой его математическую модель [6, 36]. На основании данных о рыночной стоимости объектов недвижимости можно построить математическую модель в виде стратегической игры. В модели выступают два игрока:
1-й игрок (А) государство в лице налоговых органов;
2-й игрок (Б) налогоплательщик организации.
Множество стратегий государства:
А1 получение доходов при налоговой базе 30% рыночной стоимости;
А2 — получение доходов при налоговой базе 50% рыночной стоимости;
А3 — получение доходов при налоговой базе 70% рыночной стоимости;
А4 — получение доходов при налоговой базе 100% рыночной стоимости.
Множество стратегий налогоплательщика:
Б1 уплата налога в полном размере;
Б2 неполная уплата налога (например, вследствие сокрытия объектов налогообложения).

По данным Министерства финансов РФ, из-за сокрытия доходов и объектов налогообложения государство недополучает в среднем 20—50% налогов.

Для одного среднестатистического промышленного предприятия Орловской области стратегическая игра может быть представлена матрицей (табл. 14).

Таблица 14

Стратегическая матрица выбора оптимального значения поправочных коэффициентов

Б

Б1

Б2

А                              

 

 

А1

526,13

420,90

А2

876,89

613,82

А3

1227,65

776,89

А4

1753,78

736,59

 

Результаты расчетов показывают оптимальную стратегию, которая при многократном повторении игры обеспечивает игроку максимально возможный средний выигрыш. В данном случае оптимальным для государства является стратегия А3, а для налогоплательщика Б2.

Исходя из этого, в Орловской области целесообразно установление коэффициента для промышленных предприятий в размере 70% от рыночной стоимости, что, с одной стороны, не позволит резко увеличить налоговое бремя в связи с переходом на рыночную оценку объектов недвижимости, а с другой приведет к росту поступлений в бюджет области.

В связи с этим для Орловской области можно предложить следующую шкалу коэффициентов (табл. 15).

Таблица 15

Дифференцированный подход к налогообложению объектов недвижимости, принадлежащих юридическим лицам

Вид недвижимости

Налоговая база

Здания и сооружения коммерческого назначения

100% рыночной стоимости

Здания и сооружения промышленного назначения

70% рыночной стоимости

 

С учетом поправочных коэффициентов суммы налога на недвижимость для предприятий Орловской области будут рассчитываться следующим образом (табл. 16).

Рассчитанные суммы налога на недвижимость значительно выше имущественных налогов, уплачиваемых промышленными предприятиями в настоящее время. Однако при введении налога на территории области могут быть выбраны альтернативные варианты элементов налога, а для градостроительных предприятий могут вводиться специальные поправки.

Таблица 16

Расчет налога на недвижимость с учетом дифференцированного подхода, тыс. руб.

Предприятие

Налоговая база по налогу на недвижимость

Ставка налога, %

Поправочный коэффициент, %

Сумма налога на недвижимость

ОАО «Ливенский завод противопожарного машиностроения»

93 513

2

70

1 309,18

ОАО Орловский завод «Стекломаш»

170 161

2

70

2 382,25

ОАО «Орелавтотранссервис»

87 689

2

70

1 227,65

ОАО «Ливгидромаш»

1 533 446

2

70

21 468,24

ООО «ФИШТРАНЗИТ»

247

2

70

3,46

ООО «ВЕЛАЖ»

7 627

2

70

106,78

 

Потенциально возможный доход от сбора налога на недвижимость с юридических лиц на территории Орловской области можно просчитать следующим образом. Стоимость объектов недвижимости, принадлежащих юридическим лицам, оценивается на рынке приблизительно в 88,8 млрд руб.<1>

<1> Орловская область 1990—2004 гг.: Стат. сб. / Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Орловской области. Орел, 2004. С. 231.

Земельный фонд (за исключением земель сельскохозяйственного назначения, земель запаса и лесного фонда) составляет 117 тыс. гектаров<1>. При базовом показателе 110 руб. за 1 м2 в Орловской области общая кадастровая стоимость земельного фонда составляет 128,8 млрд руб.

<1> Орловская область 1990—2004 гг.: Стат. сб. / Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Орловской области. Орел, 2004. С. 22.

Общая стоимость недвижимости составляет 217,6 млрд руб. При ставке налога в 2% и с учетом коэффициента 0,7 потенциально возможные платежи по налогу составят около 3,05 млрд руб.

Интересы государства при введении налога на недвижимость в любом случае будут соблюдены, даже при введении различных корректирующих коэффициентов, которые бы в максимальной степени учитывали интересы налогоплательщиков, поскольку налог позволяет в равной степени реализовать как фискальную, так и регулирующую функции.

В результате проведенных расчетов автором разработана следующая модель налога на недвижимость (рис. 2). Предложенная модель является универсальной, так как использование дифференцированного подхода предполагает ее применение для различных субъектов Российской Федерации.

Рис. 2. Универсальная модель налога на недвижимость

Анализ конкретного опыта разработки системы налогообложения объектов недвижимости на основе рыночной стоимости показал принципиальные возможности его использования, тем самым доказывая эффективность действия рыночных механизмов при тщательно сложившихся условиях. Расчеты и анализ возможных последствий введения налога на недвижимость требуют значительной по содержанию, срокам, а главное, по объему финансирования подготовительной работы, в связи с чем во многих регионах отсутствует возможность проведения соответствующих мероприятий. Несмотря на это, к введению налога на недвижимость в качестве эксперимента готовятся Ростов-на-Дону, Краснодар, Иркутск и ряд других городов.

Эффективность внедрения разработанной модели налога на недвижимость показана в таблице 17.

Таблица 17

Эффективность внедрения разработанной модели налога на недвижимость

Критерии оценки

Государство

Налогоплательщики

 

 

физические лица

Критерии

Объект налогообложения

Простота налогового контроля за объектами недвижимости

Не изменяется

Исключается стоимость транспортных средств, машин и оборудования

Дифференцированный подход к определению налоговой базы и ставки

Эффективность использования недвижимости, поскольку она является инвестиционным ресурсом

Способствует развитию рынка недвижимости

Налоговые льготы

Новые не вводятся

Нетрудоспособное население (пенсионеры, инвалиды и т.д.)

Государственные, религиозные и научные организации, общественные организации инвалидов

Расчет налога

В лице налоговых органов упрощается налоговое администрирование

Не изменяется

Упрощается (нет необходимости самостоятельно рассчитывать налоговую базу)

Сроки уплаты налога

Отрицательно в части увеличения интервала поступления платежей

Два раза равными долями в конце каждого полугодия

Авансовые платежи раз в полугодие

Экономический эффект введения налога

Потенциальные доходы бюджета увеличатся примерно в 6 раз

Налоговая нагрузка увеличится в среднем на 1,2%

Налоговое бремя увеличилось в среднем в 3,7 раза

 

ЛИТЕРАТУРА

1. Алехин С.М. Анализ последствий введения налога и вопросы политики налогообложения (основные положения) // www.crea.ru/newcrea/materials.htm
2. Березин М.Ю. Налогообложение недвижимости: Учебное пособие / М.Ю. Березин. М.: Финансы и статистика, 2003.
3. Недвижимость в системе налогообложения // РЭЖ. 1999. №2. С. 43—47.
4. Сокол М.П. Налогообложение недвижимости, принадлежащей физическим лицам // Налоговый вестник. — 2004. — №9. — С. 53—59.
5. Орловская область 1990—2004 гг.: Стат. сб. / Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Орловской области. — Орел, 2004.
6. Введение в экономико-статистические модели налогообложения: Учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. — М.: Финансы и статистика, 2000.

 

Данный материла опубликован в журналах:
"Управленческий учет", № 3, 2006
"Управленческий учет", № 4, 2006

Также по этой теме: