Главная    Интернет-библиотека    Финансы    Финансовый учет, элементы налогообложения     Практические проблемы учета и анализа производства зерна по справедливой стоимости

Практические проблемы учета и анализа производства зерна по справедливой стоимости

26.04.2016

Практические проблемы учета и анализа производства зерна по справедливой стоимости

Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №7 год - 2011

Казакова Н. А.,
д. э. н., профессор, факультет бизнеса,
профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита,
Российская экономическая академия им. Г. В. Плеханова

Лаханова А. М.,
ассистент кафедры бухгалтерского учета,
учетно-финансовый факультет,
Российский государственный аграрный
университет им. К. А. Тимирязева

Наседкина Т. И.,
к. э. н., доцент, декан экономического факультета,
Белгородская государственная сельскохозяйственная академия

Совершенствование и постоянно возрастающее влияние системы бухгалтерского учета и анализа на эффективность организации сельскохозяйственного производства и управления деятельностью зерновых компаний обусловили актуальность прикладных исследований в этой области экономических наук.

Развитие мирового рынка зерна и увеличение доли России на нем способствуют притоку зарубежного капитала в российскую экономику. Это требует перехода сельскохозяйственных организаций – производителей зерна на методологию учета и анализа в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Кроме того, вступление России в ВТО также требует обязательного ведения бухгалтерского учета по МСФО.

Действующая сегодня практика учета и анализа эффективности в зерновых компаниях тормозят процесс их адаптации к жестким требованиям финансовых и товарных рынков. Это, в свою очередь, приводит к снижению объемов реализации зерновой продукции, обусловливает низкий уровень прибыли и рентабельности производства.

Наибольшую трудность в учетной практике зерновых компаний вызывает применение МСФО 41 «Сельское хозяйство», который предполагает использование справедливой стоимости в оценке биологических активов и сельскохозяйственной продукции.

Под биологическими активами понимаются растения и животные, применяемые для сельскохозяйственной деятельности, т. е. выращиваемые на продажу, замену или для увеличения их численности с целью получения сельскохозяйственной продукции в настоящем и будущем. Они могут многократно или, наоборот, только разово использоваться для сбора сельскохозяйственной продукции [1]. В зерновом производстве под биологическими активами понимаются посевы зерновых культур, а к сельскохозяйственной продукции относится зерно и иная продукция, получаемая при его выращивании.

В соответствии с МСФО 41 биологические активы и сельскохозяйственная продукция должны оцениваться и отражаться в бухгалтерской отчетности исходя из справедливой стоимости за вычетом предполагаемых расходов по сбыту, кроме тех случаев, когда справедливую стоимость нельзя определить достоверно. Справедливая стоимость определяется суммой средств, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами. Ключевые проблемы определения справедливой стоимости сельскохозяйственной продукции в течение отчетного периода связаны с тем, что для биологических активов растениеводства активный рынок никогда не существовал и не будет существовать в связи с их биологической особенностью, а также в связи с низкой рентабельностью продаж. Это затрудняет оценку справедливой стоимости продукции и заставляет зерновые компании использовать другие методы, базирующиеся на ценах немногих продаж, зачастую вынужденных. Например, производитель вынужден использовать хорошее элитное зерно на внутреннее потребление или же оставить его на длительное хранение, ожидая выгодной конъюнктуры на рынке зерна.

Поэтому зерновые компании должны применять в практике учета специальные методы  определения справедливой стоимости, например дисконтирование будущих денежных потоков, цены последних сделок, среднеотраслевые цены, цены на аналогичную продукцию.

В некоторых ситуациях, когда нельзя достоверно определить справедливую стоимость биологических активов и сельскохозяйственной продукции, для оценки активов можно применять в момент первоначального признания плановую себестоимость, а в конце года — фактическую. При возникновении активного рынка зерна или аналогичной продукции зерновая компания должна выполнить пересчет справедливой стоимости зерна [2].

На рис. 1 представлена процедура определения справедливой стоимости производства сельскохозяйственной продукции при различных рыночных условиях.

Для перехода от цен, действующих на активном рынке, к справедливой стоимости актива из них необходимо вычесть транспортные расходы и иные сбытовые расходы.

Однако на основе отчетной информации, составленной с учетом требований МСФО, нельзя использовать традиционные показатели эффективности производства, поэтому требуется разработка новой системы показателей, адаптированной к МСФО. Учет справедливой стоимости предоставляет аналитикам дополнительную и более достоверную информационную базу для определения эффективности производства, оценки финансового состояния зерновых компаний и поиска неиспользованных резервов повышения эффективности зернового производства.

В предлагаемой методике анализа эффективности зернового производства используется показатель потенциальной прибыли (убытка) как прибыли (убытка), которую может получить зерновая компания, реализовав всю имеющуюся продукцию по справедливой стоимости. Таким образом, она представляет собой разницу между справедливой оценкой этих активов и их себестоимостью. Себестоимость в данном случае показывает сумму фактических затрат на выращивание зерна. При невозможности определения суммы фактических затрат можно использовать плановые показатели. Под суммарной прибылью понимается сумма фактически полученной прибыли от реализации продукции и потенциальной прибыли.

Для отражения новых элементов учета необходимо ввести в План счетов бухгалтерского учета зерновых компаний синтетический счет 92 «Потенциальные доходы и расходы» и открыть к нему аналитические счета:
- 92/1 «Потенциальные доходы»
- 92/2 «Потенциальные расходы»

Схема учета по субсчетам счета 92 представлена на рис. 2. Кроме того, учет потенциальных доходов и расходов необходимо организовать в разрезе видов зерновой продукции, выращиваемой компанией.

Учитывая зерновую продукцию по справедливой стоимости, следует одновременно с бухгалтерской записью на оприходование делать запись на ее доведение до справедливой стоимости. Если справедливая стоимость выше плановой (в сельском хозяйстве фактическая стоимость определяется только в конце года), то делается запись: Дт 43 Кт 92/1, а если плановая стоимость выше справедливой, тогда: Дт 92/2 Кт 43.

На рис. 3 представлена схема учета активов по справедливой стоимости.

При выбытии сельскохозяйственной продукции учет будет организовываться в зависимости от способа списания. При реализации полученных активов делается запись на признание дохода в корреспонденции со счетом 90 «Продажи». При иных способах выбытия существует два варианта учета: либо по справедливой стоимости, либо по себестоимости продукции.

Рассматриваемая методика определения эффективности производства в зерновых компаниях предполагает реализацию трех этапов (рис. 4).

На первом этапе проводится оценка результативности сделок. Второй этап основан на расчете и оценке удельных показателей эффективности производства зерна. На третьем этапе выполняется анализ эффективности выхода зерновой компании на активный рынок.

Для рассмотрения предлагаемой методики анализа эффективности зернового производства по методологии МСФО воспользуемся данными сельскохозяйственных предприятий Рязанской области, занимающихся производством зерновых культур (табл. 1).

В качестве справедливой стоимости будем использовать стоимость продукции по рыночным ценам за минусом транспортных расходов.

Исследуемые предприятия находятся в разных экономических условиях (ООО «Екимовское» — в 10 км, ООО «Сараевское» — в 180 км от областного центра), этим и объясняются различия в справедливой стоимости зерна. Кроме того, предприятия находятся и в различных почвенно-климатических условиях.

 

Анализ эффективности производства начинается с изучения показателей результативности сделки. Определим, насколько результативно предприятия реализовывали зерно с момента уборки урожая и до конца года.

ООО «Екимовское» на конец года получило большую прибыль по сравнению с той, которую планировало получить первоначально в момент оприходования зерна. Это связано с увеличением цен на продукцию, так как в момент уборки урожая цены минимальные. В ООО «Сараевское» коэффициент эффективности сделки по прибыли меньше 1, что свидетельствует, что предприятие реализовывало продукцию ниже справедливой стоимости.

Следовательно, сделки заключались неэффективно.

Коэффициент результативности продаж показывает долю прибыли, которую предприятие могло получить, реализовав зерно по ценам, действующим на конец года. Как показывает исследование, ООО «Екимовское» вышло на рынок, потеряв всего 5% прибыли. ООО «Сараевское», несмотря на относительно неплохую результативность деятельности, сработало неэффективно, потеряв около 25% прибыли.

Суммарные показатели эффективности дают представление об эффективности использования различных активов в процессе производства. Посевная площадь, материальные затраты и затраты труда дают большую отдачу в ООО «Екимовское». Эффективность использования основных фондов выше в ООО «Сараевское», – это связано с большей нагрузкой на данные активы. Рентабельность производства, рассчитанная с учетом потенциального дохода, показывает уровень фактической эффективности. Традиционный показатель рентабельности в практическом анализе имеет определенные недостатки, связанные с невозможностью отделения прибыли от продажи продукции отчетного года и предыдущих лет. Использование же суммарной прибыли в оценке рентабельности производства позволяет оценить фактический эффект от производства продукции. Как видим из расчетов, уровень рентабельности исследуемых предприятий отличается не сильно.

Чем больше доля затрат в справедливой стоимости, тем хуже для предприятия: значит,  себестоимость зерна настолько велика, что не покрывается рыночной ценой, и реализация продукции на этом рынке будет невыгодна для организации. Следовательно, необходимо либо переместить зерно на хранение, либо искать более выгодные рынки сбыта.

Высокая доля потенциальной прибыли в общей сумме прибыли свидетельствует о том, что значительное количество зерна осталось нереализованным и предприятие в следующем году планирует получить значительную прибыль.

Использование предлагаемой методики учета и анализа справедливой стоимости для оценки эффективности зернового производства предоставляет организации дополнительную информацию, которая позволит ей выбрать правильную стратегию, направленную на улучшение ее положения на рынке.

Литература
1. МСФО: практика и теория. Режим доступа: [Электронный ресурс]. – msfo-mag.ru
2. Различия между МСФО и российской системой бухгалтерского учета. Режим доступа: [Электронный ресурс]. –klerk.ru/articles/?70415
3. Казакова Н. А., Лаханова А. М. Налоговая политика в стимулировании эффективного зернового производства // Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. – 2010. – № 12. С. 43–47.

Также по этой теме: