Опубликовано в журнале "Менеджмент в России и за рубежом" №4 год - 2013
Щербакова Е.П.,
аспирант,
Ростовский государственный
Экономический университет (РИНХ)
Одним из наиболее действенных инструментов управления холдингом является внутренний аудит, основной функцией которого является обеспечение владельцев, высшего менеджмента, инвесторов оперативной информацией по ключевым параметрам деятельности, выявляющим факторы и источники повышения эффективности работы холдинга и максимизации его прибыли. В связи с этим в последнее время наблюдается активное создание служб внутреннего аудита во многих компаниях холдинговой структуры. Однако на сегодня неясно, как определить объекты внутреннего аудита для организаций, имеющих холдинговую структуру и действующих в своеобразных условиях российской экономики.
Под объектами внутреннего аудита и контроля Б.Н. Соколов предлагает понимать «активы и обязательства экономического субъекта перед своими работниками и третьими лицами (например, налоговыми органами), получившие отражение в бухгалтерском балансе экономического субъекта и приложениях к нему, а также осуществляемые им бизнес-процессы, при которых оказывается воздействие как на активы, так и на обязательства» [1].
При этом под активами и обязательствами Соколов подразумевает основные фонды, нематериальные активы, материальные ресурсы, финансовые ресурсы, трудовые ресурсы, а также дебиторскую и кредиторскую задолженности. К бизнес-процессам он относит основные виды бизнес-процессов (циклов) первого уровня, охватывающих весь экономический субъект или несколько его структурных подразделений, а также процессы более низких уровней. Ссылаясь на документ ISO 9000, в котором бизнес-процессы характеризуются как устойчивая целенаправленная совокупность взаимосвязанных видов деятельности, которая по определенной технологии преобразует входы и выходы, представляющие ценность для потребителя, Б.Н. Соколов отдельно выделяет следующие виды деятельности: снабженческо-заготовительную, производственную, финансово-сбытовую. Соответственно каждый из вышеуказанных видов деятельности также является объектом внутреннего аудита экономического субъекта.
Н.А. Шичков утверждает, что «объектом внутреннего аудита является вся система менеджмента, а не деятельность конкретных сотрудников организации» [2]. По мнению Т.Н. Ивановой, «объектом контроля внутреннего аудита является не только бухгалтерская служба, но и другие подразделения, для которых на стадии тестирования и планирования были определены риски». Под объектом внутренней аудиторской проверки она также понимает «бизнес-процессы на основе данных бухгалтерского и управленческого учётов, соблюдение должностными лицами нормативно-правовых актов и исполнение ими должностных обязанностей» [3]. В.В. Пугачёв под объектом внутреннего аудита подразумевает СВК, управление рисками, корпоративное управление [4]. А.К. Макальская считает, что внутренний аудит выявляет всё, что искажает финансовую отчётность, снижает платёжеспособность, ухудшает финансовое положение предприятия [5]. Однако я считаю, что рассмотрение состояния компании (её филиала и структурных подразделений) только с финансовой стороны является недостаточным для внутреннего аудита.
По утверждению А.Д. Шеремета, В.П. Суйца, основными объектами внутреннего аудита являются решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка информационных систем предприятия [6]. Полагаю, что это определение нечётко формулирует понятие объекта внутреннего аудита экономического субъекта.
Определяя объекты внутреннего аудита, осуществляемого в холдинговых структурах, нельзя не учитывать специфику организационной структуры таких компаний. Существует множество классификаций холдингов, их виды группируются в зависимости от характеристики собственности, от дислокации деятельности участников холдинга, по способу установления контроля головной компании над дочерними, с позиции отраслевой принадлежности и так далее. Однако с точки зрения целей управления основными критериями классификации являются степень схожести бизнес-единиц и их взаимосвязанность. Согласен с мнением Д. Лейкина, что именно этот критерий определяет организационную структуру и бизнес-процессы холдинга, его головной компании и каждой бизнес-единицы, что важно при определении объектов внутреннего аудита в компании.
В этой логике можно выделить ясные типы холдингов [7]. Горизонтально интегрированные холдинги состоят из однотипных активов, которые имеют стратегически значимые соответствия в цепочке создания стоимости (закупках, производстве, сбыте, маркетинге, исследованиях и разработках). Примерами могут служить розничные сети, производители промышленных и потребительских товаров с территориально распределёнными производственными мощностями. Общую структуру горизонтального холдинга можно представить следующим образом (рис. 1):
Вертикально интегрированные холдинги представляют собой совокупность активов, связанных в единый производственно-технологический цикл. Одни активы являются поставщиками или покупателями продукции для других. Приобретение предприятий-поставщиков называется «вертикальной интеграцией назад», приобретение покупателей – «вертикальной интеграцией вперёд». Примером могут служить преимущественно крупнейшие нефтегазовые холдинги, металлургические комбинаты с собственной сырьевой базой, угольно-энергетические холдинги.
Общая структура вертикального холдинга представлена на рис. 2.
Диверсифицированные холдинги состоят из различных бизнес-единиц, не имеющих стратегически значимых совпадений в цепочке создания стоимости. Как показывает практика, в нашей стране данный тип интеграции встречается реже, чем вертикальный или горизонтальный тип.
Общая структура диверсифицированного холдинга представлена на рис. 3.
При любом виде интеграции важно количество участников холдинга, поскольку при широком разнообразии их деятельности (производство, торговля, финансы) возникает большой объём информации, который приходится перерабатывать головной компании для принятия обоснованных общекорпоративных управленческих решений.
Таким образом, для обеспечения качества корпоративного управления холдингом особое значение приобретают высокая точность, надёжность, своевременность и полнота информации о ходе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности, получаемой по каждому из участников холдинга и (или) основных продуктовых групп.
Предоставление такой информации собственникам и высшему руководству холдинга является одной из основных функций внутреннего аудита [8; 9; 10; 5; 4; 1; 11; 12; 13]. Добиться результативного исполнения этой задачи можно, правильно определив объекты внутреннего аудита холдинга.
В связи с вышеизложенным представлю мой подход к определению и структурированию объектов внутреннего аудита холдинга, предполагающий иерархическую их систематизацию с учётом организационного уровня, в рамках которого осуществляется внутренний аудит (рис. 4).
Как видно из рисунка, предполагается шесть взаимосвязанных групп (уровней) объектов внутреннего аудита: системы управления, их составляющие (звенья), виды деятельности, бизнес-проекты, бизнес-процессы, отдельные операции. При этом, выделяя отдельную группу объектов, важно учитывать соответствующий организационный уровень, в пределах которого рассматривается конкретный объект, а также цели, поставленные в зависимости от организационного уровня, и наоборот.
Системы управления холдингом, отдельными его участниками предполагают управление ресурсами (человеческими, финансовыми, техническими и так далее) для достижения преследуемых компанией целей. В качестве объектов внутреннего аудита в холдинге или его отдельной бизнес-единице могут быть рассмотрены, например, следующие системы:
- система корпоративного управления;
- система управления процессами;
- система управления проектами;
- система управления рисками;
- система финансового менеджмента;
- система управления персоналом (включающая систему мотивации должностных лиц);
- система контрольных показателей;
- система информационного обмена (в частности, документооборота).
Каждая из систем управления, функционирующая в холдинге и в каждой отдельной его бизнес-единице, состоит из звеньев, которые, в свою очередь, также могут являться объектами внутреннего аудита:
- управляемая подсистема (объект управления);
- управляющая подсистема (субъект управления).
Под управляющей подсистемой системы управления я понимаю ту её часть, которая вырабатывает, принимает и транслирует управленческие решения, обеспечивает их выполнение (на организационном уровне это может быть совет директоров холдинга, руководитель подразделения бизнес-единицы, группа специалистов), а под управляемой – ту, которая их воспринимает и реализует на практике (производство, сбыт, качество продукции, финансовые, человеческие ресурсы).
Признавая объектами внутреннего аудита виды деятельности холдинга и каждого из его участников, я понимаю под ними текущую (основную, операционную), инвестиционную и финансовую деятельность. Если в рамках холдинга планируются или выполняются какие-либо бизнес-проекты (комплексы практических мероприятий для получения экономического результата, например увеличения чистой прибыли, дохода, доли завоёванного целевого рынка), они также, по моему мнению, должны входить в число объектов внутреннего аудита [14].
Бизнес-процессы являются особыми процессами, которые служат осуществлению основных целей холдинга и отдельных его участников и описывают центральные сферы их деятельности. С точки зрения принадлежности к объектам внутреннего аудита целесообразно рассматривать бизнес-процессы как группы: операционные (составляют основной бизнес компании и создают основной поток доходов: снабжение, производство, маркетинг) и поддерживающие (обслуживают основной бизнес: бухгалтерский учёт, подбор персонала, техническая поддержка). На мой взгляд, также важно учитывать, к какому типу интеграции холдингов относится исследуемый случай, поскольку каждый из типов (вертикальный, горизонтальный, диверсифицированный) предполагает свою специфику построения бизнес-процессов, и методика внутреннего аудита будет всякий раз существенно различаться.
Завершающей группой объектов внутреннего аудита в представленной мной иерархической системе являются отдельные операции. Выполняемые операции зависят от бизнес-процессов, в рамках которых они осуществляются. Они также должны рассматриваться внутренними аудиторами как группы: основные (операции по созданию добавленной стоимости, имеющие непосредственное отношение к производимому продукту, влияющие на финансовый результат предприятия) и вспомогательные (операции, не имеющие непосредственного отношения к производимым товарам и услугам, без которых невозможно выполнение основных операций).
Таким образом, представленная система объектов внутреннего аудита холдинга позволяет устанавливать и рассматривать их категории в зависимости от организационных уровней конкретного холдинга и поставленных в нём целей. Это позволяет предоставлять руководству точную, детализированную и упорядоченную информацию о деятельности каждого участника холдинга. Приведённая иерархическая система может быть использована в качестве методологической основы при организации внутреннего аудита в компаниях холдинговой структуры.
Литература
1. Соколов Б.Н. Внутренний аудит и контроль: организация, методики, практика. – М. : Бухгалтерский учёт, 2010.
2. Шичков Н.А. Внутренний аудит системы менеджмента : учеб. пособие. – СПб. : УМЦ «Бизнес Класс», 2009.
3. Иванова Т.Н. Внутренний аудит и ревизия: сходства и различия // Вестник профессиональных бухгалтеров. – 2011. – № 2.
4. Пугачёв В.В. Внутренний аудит и контроль. – М. : Дело и сервис, 2010.
5. Макальская А.К. Внутренний аудит : учеб.-практ. пособие. – М. : Дело и Сервис, 2001.
6. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит : учеб. пособие. – М. : Высшее образование, 2007.
7. Лейкин Д. Ключевые вопросы управления группой компаний. – 2-е изд. – М. : Альпина Паблишер, 2012.
8. Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Аудит : учебник.– М. : КноРус, 2011.
9. Бурцев В.В. Внутренний аудит компании: вопросы организации и управления // Финансовый менеджмент. – 2003. – № 4.
10. Краснова И.А. Методика проведения внутренней аудиторской проверки эффективности системы внутреннего контроля бизнес-процессов. Институт внутренних аудиторов [Электронный ресурс]. URL: iia-ru.ru.
11. Сонин А.М. Зачем компании внутренний аудит? // Управление компанией. – 2009. – № 1.
12. Хахонова Н.Н. Методологические подходы к созданию службы внутреннего аудита в организации // Финансы и учёт. – 2012. – № 1 (14).
13. Хахонова Н.Н. Методика проверки и оценки деятельности службы внутреннего аудита проверяемого субъекта // Учёт и статистика. – Ростов н/Д, 2007. – № 8.
14. Оценка инвестиционных проектов [Электронный ресурс]. URL: businessprognoz.ru/wp-content/uploads/2011/11/
