Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №3 год - 2011
Малкина Е.Л.,
к. э. н., доцент кафедры «Бухгалтерский учет
и налогообложение» ОрелГТУ
Бухгалтерскому учету отводится основная роль в системе управления предприятием, перед которым рыночные отношения ставят необходимость в обосновании каждого своего шага. Для этого руководство предприятия должно располагать объективной и полной информацией о фактических затратах, себестоимости выпускаемой продукции, полученной прибыли и других факторах, которые влияют на хозяйственные процессы и результаты деятельности предприятия. Для сбора и обработки такой информации на предприятии используют именно бухгалтерский учет.
Для построения учетного процесса как единой информационной системы необходимо основываться на следующих организационных требованиях:
– государственное регулирование общих принципов и правил организации, методики и техники бухгалтерского учета;
– в учетной политике сочетание государственного регулирования при выборе организационно-технических аспектов реализации методологии бухгалтерского учета с отраслевыми, технологическими и другими особенностями организации;
– организация вопросов совершенствования бухгалтерского учета, повышения квалификации работников бухгалтерского аппарата и на этой основе постоянное повышение роли бухгалтерского учета в эффективности функционирования информационной системы организации;
– применение экономических методов управления и обеспечения оптимизации построения учетного аппарата, динамичности организации и аналитичности получения информации бухгалтерского учета.
(1) Статья подготовлена в рамках выполнения ФЦП «Научные и научно-педагогические кадры инновационной России» на 2009–2013 гг. (госконтракт № 16.740.11.0098).
Систему отечественных бухгалтерских информационных потоков в нашей стране можно представить следующей схемой (рис. 1). Представленная схема отражает основные моменты информационного потока – от государственного начала до конкретного предприятия. Исходя из вышесказанного необходимо обратить внимание на то, что бухгалтерский информационный поток предприятий базируется на правовых документах, которыми регулируется бухгалтерский учет. Все правовые документы, касающиеся регулирования бухгалтерского учета, подразделяются на четыре уровня [1]. Нормативное регулирование бухгалтерского учета позволяет определять ответственность за нарушения, допущенные при ведении бухгалтерского учета, и однозначно трактовать учетную информацию.
Одной из основных функций, которые выполняет бухгалтерский учет в системе управления предприятием, является информационная. И это вполне объяснимо, так как бухгалтерия представляет собой место пересечения информационных потоков на предприятии. Именно здесь собираются все данные о хозяйственной деятельности из разных подразделений и служб предприятия, складывается общая картина состояния дел предприятия. От того, насколько оперативной, полной и точной является информация о ресурсах, доходах, обязательствах, прибыли, зависит вся дальнейшая деятельность предприятия. Без такой информации невозможно решать текущие проблемы и тем более строить планы на будущее [2].
Учетный процесс включает взаимосвязанные этапы системы бухгалтерского учета:
– подготовительную работу (разработка всех необходимых документов внутренней регламентации);
– текущее наблюдение, измерение и регистрацию фактов хозяйственной деятельности;
– систематизацию и группировку учетной информации и обеспечение контроля за движением имущества организации и ее обязательств путем отражения операций на счетах бухгалтерского учета;
– обобщение информации об имуществе организации, ее обязательствах и хозяйственных операциях посредством составления бухгалтерской отчетности и представления этой отчетности внутренним и внешним пользователям информации с целью принятия решений.
Процесс практического ведения бухгалтерского учета, как и любой другой хозяйственный процесс, является объектом наблюдения и управления экономического субъекта. Поэтому для эффективного функционирования процесса бухгалтерского учета в системе управления организации необходимо соблюдать следующие принципы: непрерывность процесса, прямоточность информации, ритмичность выполнения учетных работ, параллельность выполнения учетных работ, пропорциональность обеспечения информацией, специализация и кооперация при выполнении учетных работ.
Непрерывность процесса бухгалтерского учета означает отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете во временной и пространственной их определенности и иерархии. Непрерывность во времени дает возможность комплексного познания содержания объекта бухгалтерского учета за определенный период деятельности организации.
Непрерывность процесса бухгалтерского учета обеспечивается путем выполнения учетных работ в соответствии с графиком документооборота и графиком распределения обязанностей (работ) между исполнителями учетных работ по пространственной иерархии.
Прямоточность информации – рациональная организация потоков коммуникации бухгалтерской информации в системе управления организации, недопущение дублирования учетных работ исполнителями, а также недопущение дублирования данных бухгалтерского учета, многократного их повторения в учетных регистрах.
Ритмичность выполнения учетных работ обеспечивается равномерным, последовательным выполнением учетных работ путем соблюдения методических приемов, правил бухгалтерского учета, основной процедуры и локальных процедур обработки первичных данных, их группировки, систематизации и трансформации в бухгалтерскую отчетность [3].
Параллельность выполнения учетных работ означает одновременное выполнение всех видов учетных работ, что способствует взаимоувязке первичных данных, показателей аналитического и синтетического учета (оборотов и сальдо счетов).
Пропорциональность обеспечения информацией означает соблюдение оптимального соотношения между информационным обеспечением всех внутренних пользователей информации и своевременным составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности для внешних пользователей информации.
Пропорциональность обеспечения информацией всех пользователей осуществляется путем качественного познания содержания фактов хозяйственной жизни и повышения эффективности коммуникации информации.
Специализация и кооперация при выполнении учетных работ предполагает правильное распределение работ в системе бухгалтерского учета между исполнителями и распределение бухгалтерской информации в процессе ее коммуникации между всеми пользователями. При этом необходимо учитывать востребованность, уместность, релевантность и надежность информации в системе управления хозяйственными процессами.
Формирование и поддержание в хорошем состоянии информационного поля предприятия весьма непростая задача, которая может быть решена только при условии нормального функционирования информационных потоков.
На сегодняшний день можно выделить два основных взаимосвязанных между собой информационных потока, формирующихся на отечественном предприятии (рис. 2).
1. Информационный поток, обслуживающий движение материального потока.
Материальный поток движется от первичного источника (например поставщика сырья) через цепь производственных, транспортных и посреднических звеньев к конечному потребителю. На каждом этапе своего движения поток сопровождается определенными первичными документами, которые фиксируют хозяйственные операции и содержат информацию о состоянии материального потока.
Например, приход сырья и материалов на предприятие сопровождается обменом документами между предприятием и поставщиком: договорами, счетами, счетами-фактурами, накладными, доверенностями, актами и т. д. Контроль над этим информационным потоком осуществляет отдел материально-технического снабжения. Еще более сложный информационный поток, с оформлением контрактов, таможенных деклараций, паспортов сделок и т. п., возможен в случае импортных поставок сырья, материалов или оборудования. Далее этот информационный поток сопровождает отпуск сырья и материалов в производство со складов (накладные, требования-накладные, лимитные ведомости), оформляются все переделы незавершенного производства (акты, приемо-сдаточные накладные). Не следует забывать, что в производственный процесс включены не только цеха основного производства, но и вспомогательное и обслуживающее производства. Их взаимодействие также должно поддерживаться информационными потоками предприятия.
После окончания производственного процесса, когда готовая продукция отгружается на склад, она также сопровождается актами, приемо-сдаточными накладными, сертификатами качества и пр. После этого информационный поток обслуживает поставку готовой продукции покупателям в виде счетов, счетов-фактур, накладных. Вышеуказанные первичные документы в обязательном порядке должны регистрироваться в системе бухгалтерского учета. Это позволяет связать данный поток со вторым информационным потоком предприятия, который обслуживает процесс управления.
2. Информационный поток, обслуживающий процесс управления.
Этот поток обслуживает основные функции управления предприятием: прогнозирование, планирование, организацию, регулирование, координацию, контроль, принятие решений и т. д. Для этого он выдает информацию о движении материального потока, но не в виде первичных документов, а в виде полученных на их основе сводных (агрегированных) показателей хозяйственной деятельности предприятия. Предоставление таких данных в информационную систему – это основная функция бухгалтерского (финансового и управленческого) учета.
На основании указанной информации выбираются стратегии развития предприятия, которые вместе с другими данными, такими как данные маркетингового анализа и прогноза состояния основных рынков сбыта продукции предприятия, являются базой для планирования деятельности предприятия.
Полученные в результате процесса планирования план-график производства, календарный график поставок продукции предприятия, план закупок материалов и сырья являются руководящими документами для формирования материального потока. Таким образом, замыкается кольцо управления предприятием.
На рисунке показаны потоки, относящиеся к планированию развития производственных мощностей предприятия, которые связаны или со строительством новых объектов основных средств, или с ремонтом и модернизацией уже существующих мощностей. Решения по строительству и модернизации относятся к стратегическому уровню управления и должны обеспечивать технологические и конкурентные преимущества предприятия. Реализация указанных решений осуществляется на основе утвержденных смет и бюджетов строительных проектов. После окончания строительства оформляются приемо-сдаточные акты, и объекты основных средств вводятся в эксплуатацию.
Важные информационные потоки обслуживают процесс управления персоналом предприятия. В них происходит поступление в систему бухгалтерского учета информации о количестве фактически отработанного времени, по этим данным происходит начисление заработной платы пенсионных и иных видов социальных отчислений. В рамках этого информационного потока проходят все кадровые приказы, распоряжения об изменениях штатного расписания и т. п.
В то же время, рассматривая бухгалтерский информационный поток на предприятии, необходимо выделить информационные связи финансового, налогового и управленческого учета (рис. 3).
Если рассматривать вход информации в подсистему управленческого учета, то видно, что в ней концентрируется наибольший поток. Это объясняется тем, что на основе анализа учетной информации из подсистемы финансового учета, формирующей основные показатели экономической деятельности при сравнении плановых и нормативных значений, а также прямого воздействия результатов налогового учета происходит принятие управленческих решений.
На рис. 3 отражены прямые и обратные связи.
Подсистема налогового учета функционирует на основе данных финансового учета, и поэтому регулирующее воздействие в результате проведенного анализа будет оказано на подсистему финансового учета (рис. 4).
Суть встраивания налоговой подсистемы в систему бухгалтерского учета состоит в том, что подсистема налогового учета работает на основе учетной информации подсистемы финансового учета. Нормативно-правовая информация в случае одновременного регулирования как финансового, так и налогового учета поступает сначала в подсистему финансового учета и через информационный поток – в налоговую подсистему.
После составления налоговой отчетности информация поступает в подсистему управленческого учета; таким образом, прослеживается прямая связь между налоговым и управленческим учетом.
Информация, сформированная по центрам ответственности в подсистеме управленческого учета, в виде управленческого решения направляется в финансовую подсистему.
С учетом налогового планирования в управленческой подсистеме составляется бюджет по тем налогам и сборам (таким как транспортный налог, налог на имущество, налог на землю, экологические сборы), которые оказывают влияние на себестоимость товаров, продукции, работ и услуг. Отклонения фактических значений налогов от плановых в виде управляющего воздействия посредством обратной связи поступают в налоговую подсистему для оптимизации налогообложения.
Взаимодействие между финансовым и налоговым учетом осуществляется с помощью элемента обратной связи, когда информация на выходе из налоговой подсистемы поступает в финансовую с помощью блока корректировки данных по правилам национального стандарта ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль».
В результате интеграции всех подразделений предприятия в единой информационной системе каждый ее пользователь получает преимущества, которые обусловлены не только его собственными действиями, но и работой его коллег. Таким образом, достигается синергетический эффект, который проявляется в том, что каждый получает от системы существенно больше информации, чем вкладывает сам. Следовательно, отдача от системы существенно повышается для каждого члена команды.
В случае перехода предприятия на МСФО подразумевается, что у него частично отпадет необходимость в составлении бухгалтерской отчетности согласно российским стандартам (по крайней мере, на уровне консолидированной отчетности или на уровне отчетности юридического лица в случае, если у компании отсутствуют существенные дочерние предприятия). При построении системы информационных потоков, основанной на формировании информации непосредственно из учетных регистров управленческого учета, прекращение составления финансовой отчетности по российским стандартам и ведения бухгалтерских регистров не окажет никакого влияния на составление отчетности согласно МСФО.
Таким образом, можно говорить о возможности построения информационной системы компании на основе данных управленческого учета.
Сегодня российский бухгалтерский учет находится в стадии реформирования, перехода на международные стандарты.
Трудно найти различия между российской и международной практикой в отношении провозглашенной цели бухгалтерской отчетности. В обоих случаях она заключается в том, чтобы предоставить достоверную информацию о деятельности организации, полезную заинтересованным пользователям для принятия управленческих решений.
Но при этом данные отчетности, составленной по российским правилам, существенно отличаются от финансовой информации, подготовленной в соответствии с МСФО. В основе таких отличий – разное понимание ряда основополагающих элементов постановки и ведения бухгалтерского учета. Это касается объяснения достоверности, трактовки активов, применения метода начислений, требований осмотрительности, приоритета содержания перед формой и рациональностью, а также возможности профессиональных суждений (оценок) при подготовке отчетности. Эти отличия проявляются в разном порядке оценки, признания и отражения в отчетности отдельных видов активов, пассивов и операций: разный порядок формирования отчетных показателей об основных средствах, лизинговых операциях, финансовых вложениях, запасах, расходах, произведенных по усмотрению компании, налоге на прибыль [4].
Трансформация финансовой отчетности в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности в последнее время становится все более актуальной.
В филиалах и дочерних компаниях, в свою очередь, имеет смысл назначить сотрудника, который будет отвечать за свод и первичную проверку таблиц, заполняемых специалистами разных отделов. Только после этого информация передается в отдел международной отчетности материнской компании. Таким образом, первичная проверка таблиц будет осуществляться на уровне дочерних предприятий, а затем и на уровне материнской компании.
Среди типичных недостатков системы информационных потоков российских предприятий следует назвать:
– дублирование предоставляемой информации;
– отсутствие существенной информации;
– отсутствие однозначного распределения ответственности за документы;
– несвоевременность предоставления информации;
– информация может не доходить до адресата;
– после получения информации могут потребоваться уточнения.
Одной из главных задач на данном этапе является улучшение системы информационных потоков, этапов прохождения документов, автоматизация передачи информации.
В рамках традиционного подхода к учету формирование достоверной отчетности и ее предоставление пользователям рассматривается как завершающий цикл обработки учетной информации. Однако с момента представления отчетности пользователям, являющегося, по сути, окончанием учетной процедуры, только начинается процесс формирования (пополнения) учетного информационного пространства и процесс восприятия информации, генерируемой в системе финансового учета, так как в то же время между предприятием, составившим отчетность, и ее пользователем, ориентирующимся на эту информацию для принятия экономических решений, возникают определенные информационные отношения.
Система информационных потоков должна органично встраиваться в общую систему информационных потоков предприятия, иначе произойдет отторжение сотрудниками предприятия навязанной им схемы.
Литература
1. Миславская Н.А. Современные учетные системы и факторы, их определяющие // Финансовый менеджмент. – 2004. – № 4.
2. Meдведко К.А. Система управленческого учета и анализа: западная и российская практика; перспективы трансформации зарубежного опыта //Менеджмент в России и за рубежом. – 2003. – № 6.
3. Малявко А.Б. Инновационные изменения в учетной среде // Известия Волгоградского государственного технического университета : межвузовский сб. науч. ст. – 2006. – № 7.
4. Никитенко Б.Н. Формирование системы информационных потоков на основе управленческих учетных регистров при переходе на МСФО // Управленческий учет. – 2006. – № 4.
