Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №4 год - 2011
Перелыгина И.Н.,
аспирант кафедры «Бухгалтерский учет
и налогообложение»
ФГОУ ВПО «Госуниверситет – УНПК»
В процессе бюджетирования организации должны прогнозировать суммы налоговых платежей в планируемом периоде. Без бюджета налогов невозможно составить ни бюджетный баланс, ни бюджет доходов и расходов, ни бюджет движения денежных средств. Формирование бюджета налогов – достаточно трудоемкая процедура, которая зависит от многих параметров.
Бюджетирование – процесс составления и принятия бюджетов, последующий контроль за их исполнением. Одна из составляющих системы финансового управления, предназначенная для оптимального распределения ресурсов хозяйствующего субъекта во времени.
Основное отличие бюджетирования от финансового планирования заключается в делегировании финансовой ответственности.
В бюджете налогов представляется информация о планируемом начислении налогов и налоговых платежах, сгруппированная по видам налогов, с указанием налогооблагаемой базы и предполагаемой задолженности организации перед бюджетом (включая реструктуризированную задолженность).
Бюджет налогов необходимо составлять, во-первых, для дальнейшего расчета финансовых показателей компании и определения влияния на них налогового бремени, во-вторых, для формирования платежного календаря и, в-третьих, для оптимизации налогов.
Планирование отдельных налогов осуществляется по различным элементам налогов: объекту налогообложения, налоговой базе, налоговому периоду, налоговой ставке, порядку исчисления и сроку уплаты конкретного налога.
Основное значение на этом этапе налогового планирования принадлежит:
– оценке влияния отдельных элементов учетной и договорной политики на налоги;
– использованию льгот и освобождений от налогов и исполнения обязанностей по исчислению и уплате налогов, что требует досконального знания соответствующих законодательно-нормативных документов.
При планировании важное значение придается делению налогов на косвенные и прямые. Первые играют ведущую роль в формировании доходной части федерального бюджета, не зависят непосредственно от величины выручки хозяйствующего субъекта, включаются в цену продукции конечного потребителя. Эти налоги влияют прежде всего на денежные потоки организации.
Величина прямых налогов непосредственно зависит от величины выручки организации, и здесь наиболее важную роль играют налоги на прибыль [1].
Минимизация косвенного налогообложения связана прежде всего с налогом на добавленную стоимость.
Под налоговым планированием НДС понимается планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целях оптимизации налоговых платежей и снижения налогового бремени по НДС.
Для того чтобы запланировать любое приобретение, содержащее НДС, необходимо решить, каким будем учитывать НДС для планирования, а также как мы будем его выделять (или не выделять) в плановых операциях.
При планировании НДС необходимо помнить, что, как и остальные косвенные налоги, этот налог не влияет на планирование прибыли, так как не увеличивает затраты предприятия, а отражается только при формировании бюджета движения денежных средств и прогнозного баланса.
Для планирования необходимо четко разделить виды услуг, оказываемых предприятием, которые подпадают под различные режимы налогообложения по НДС, а также операции, освобождаемые от налогообложения, и НДС, принятый к возмещению. В целях планирования НДС рекомендуем использовать регистр, представленный в виде табл. 1.
По результатам исполнения плана по НДС целесообразно анализировать исполнение налогового бюджета и в соответствии с отклонением от плана производить планирование на следующий период. Также следует уделять внимание вопросу расчета задолженности по НДС.
Задолженность по НДС определяется с помощью следующих величин:
1) суммы НДС в выручке – берется вся выручка за плановый период и суммы авансовых платежей от покупателей;
2) суммы НДС в выплатах поставщикам товаров и услуг – операция начисления возмещаемой суммы налога по факту получения товаров, работ, услуг (с учетом авансовых платежей).
Таким образом, при планировании НДС необходимо выделить важные моменты, представленные на рис. 1.
Во всех случаях если товары (работы, услуги) приобретаются у лиц, не являющихся плательщиками НДС, или при приобретини продукции, освобожденной от уплаты НДС, предприятие не имеет права выделять НДС в платежных и прочих первичных документах и предъявлять НДС к возмещению из бюджета.
Расчет НДС для случаев использования и отсутствия льгот приведен в табл. 2.
Минимизация налога на добавленную стоимость в процессе планирования зависит от того, является ли организация конечной в цепочке производства и реализации соответствующих товаров, работ и услуг и работает ли на розничного покупателя либо продукцию, работы, услуги организации в процессе производства потребляют другие хозяйствующие субъекты.
В первом случае организации целесообразно использовать возможность освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость и производить реализацию товаров, работ, услуг, освобождаемых от НДС.
Во втором случае организации следует выполнить дополнительные экономические расчеты для принятия решения о целесообразности освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость, производства и реализации товаров, работ, услуг, освобождаемых от НДС, по выбору налогоплательщика, так как в данном случае льготы по НДС носят «мнимый характер».
Налоговая база для расчета НДС равна выручке от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной или натуральной форме.
Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
– день отгрузки продукции и передачи имущественных прав;
– день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок продукции и передачи имущественных прав.
Если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, то передача права собственности приравнивается к отгрузке продукции.
Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю продукции, исчисляется путем умножения ставки НДС на рыночную цену продукции.
При планировании НДС следует учитывать правила начисления НДС на налоговую базу. Особое внимание следует уделить договорной политике и формулировкам по моменту передачи права собственности на продукцию.
Организации с длительным производственным циклом (свыше шести месяцев) вправе определять момент определения налоговой базы как день отгрузки (передачи) продукции при наличии раздельного учета осуществляемых операций и сумм налога по приобретаемым товарам (работам, услугам), используемым для подобных операций.
При планировании оборотов по реализации товаров, работ, услуг рекомендуется дату отгрузки продукции устанавливать в первых числах следующего месяца (факт реализации).
При предъявлении НДС, уплаченного по приобретенным товарно-материальным ценностям (ТМЦ), к возмещению из бюджета необходимо учитывать следующие особенности:
1) приобретаемые ТМЦ должны быть связаны с процессом производства технологически (расходы на приобретение ТМЦ относятся на расходы, связанные с производством и реализацией продукции).
Формулировки предмета договора и назначения платежа в платежном поручении должны совпадать с формулировками в гл. 25 НК РФ;
2) приобретенные ТМЦ должны быть либо фактически оплачены при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, либо после принятия приобретенных ТМЦ на бухгалтерский учет (оприходованы) при наличии первичных документов;
3) обязательно правильное документальное оформление операции;
4) необходимо правильное оформление расчетов по НДС.
Правильное оформление расчетов по НДС включает выполнение следующих условий:
1) обязательное выделение суммы НДС отдельной строкой в первичных документах;
2) наличие счетов-фактур практически по всем хозяйственным операциям, связанным с получением и уплатой любых денежных средств.
Наряду со счетами-фактурами организация ведет Журнал учета счетов-фактур, где последние регистрируются по мере их поступления, а также Книги покупок/продаж.
Сумма НДС, отраженная в Книге продаж за отчетный период, должна соответствовать сумме НДС, которая выставляется покупателям. Сумма НДС, отраженная в Книге покупок за отчетный период, должна быть равна сумме НДС, возмещаемого из бюджета по налоговой декларации.
Если у покупателя нет счета-фактуры или не сделана запись в Книге покупок, то НДС к возмещению из бюджета не принимается.
Рассмотрим примеры отражения счета-фактуры в Журнале регистрации счетов-фактур коммерческой организации (табл. 3) и Книге покупок/продаж (табл. 4).
Таким образом, получив товар от поставщика, коммерческая организация также получает от него выписанный на его имя счет-фактуру на поставленный товар. Данный счет-фактуру он хранит в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрирует в Книге покупок.
Поскольку по ряду операций НДС не выписывается, а выделяется бухгалтером расчетным путем, то в Книге покупок дается бухгалтерская расчетная справка по выделенной сумме НДС. Эта величина суммируется с той, что отражена в Книге покупок, и результат отражается в налоговой декларации.
Процесс планирования деятельности предприятия непрерывен. Он требует не только изначального определения схемы налогообложения, но и постоянного ее контроля. Ввиду изменчивости налогового законодательства и внешней правовой политики эту схему необходимо постоянно корректировать. А окончательно сформированный налоговый бюджет содержит информацию по периодам о сроках уплаты, суммах платежей, подлежащих перечислению в бюджет, совокупном перечне налогов к уплате. Целесообразно к форме налогового бюджета приложить справочную информацию для проверки правильности исчисления налогов.
Набор инструментов налоговой оптимизации, совокупность применяемых при этом схем и методов постоянно изменяются, в первую очередь в связи с изменением законов и иных нормативных актов, а также в связи с изменением правовой оценки тех или иных действий органами, осуществляющими применение правовых норм (судами, налоговыми органами). Вследствие нестабильности внешней правовой среды предприятие не может осуществить налоговую оптимизацию применительно к своей деятельности раз и навсегда, нужно постоянно отслеживать все происходящие изменения и корректировать в соответствии с ними осуществляемые мероприятия по налоговой оптимизации. Наиболее существенные изменения влекут необходимость пересмотра всей схемы финансово-хозяйственной деятельности предприятия и, возможно, кардинального ее изменения.
Оптимизация налоговых выплат как часть налогового планирования – это ряд мероприятий по снижению налоговых платежей с целью увеличения денежных потоков предприятия, проводимых в рамках действующего законодательства. Дополнительной целью оптимизации является приобретение имиджа добросовестного налогоплательщика в глазах клиентов, партнеров и государственных органов.
Следовательно, налоговое планирование и налоговая оптимизация не только возможны, но и необходимы для каждой коммерческой организации.
Литература
1. Зайцев М. Налоговое планирование // Финансовая газета. – 2010 – № 37.
2. Шестакова Е.В. Планирование НДС и налоговые риски // Справочник экономиста. – 2010 – № 1.
3. Современный словарь иностранных слов [Электронный ресурс]. – Режим доступа: www. glossary.ru
