Оценка налогового потенциала региона

Грищенко А.В.,
к. э. н, аттестованный аудитор Минфина России,
главный редактор журнала
«Некоммерческие организации в России»

Ключевые слова: налоговый потенциал, прогнозирование налоговых поступлений, методика определения, методы оценки, региональная налоговая политика

Аннотация
Прогнозирование налоговых поступлений является одним из элементов системы управления социально-экономическим развитием страны и ее регионов.

Главная цель налогового планирования – определение объемов финансовых ресурсов по каждому субъекту налоговых отношений для централизации денежных средств в бюджетах всех уровней. В связи с необходимостью покрытия постоянно растущих государственных расходов прогнозирование объема налоговых поступлений ориентировано на максимально возможный уровень взимания налогов и сборов. Показателем, характеризующим данную величину, служит налоговый потенциал.

В мировой практике налоговый потенциал (tax capacity) рассматривается как способность базы налогообложения, находящейся в пределах компетенции властей определенной территории, приносить доходы в виде налоговых поступлений [1].

Бюджетный и Налоговый кодексы Российской Федерации не дают определения налогового потенциала, а лишь косвенно упоминают о нем [2].

В Бюджетном кодексе РФ (ст. 131, 138, 142.1 БК РФ) под налоговым потенциалом подразумевается налоговая база, или совокупность объектов налогообложения в рамках действующей налоговой системы, расположенных на территории субъекта.

При этом ст. 53 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иные характеристики объекта налогообложения.

Следует отметить, что налоговый потенциал является одним из важнейших показателей, используемых в методике предоставления дотаций из фондов финансовой поддержки (ФФП). При этом Методика распределения дотаций из ФФП содержит показатель «индекс налогового потенциала» и определяет его как относительную оценку налоговых доходов консолидированного бюджета субъекта РФ, определяемую с учетом уровня экономического развития субъекта [3, с. 151].

Методическими рекомендациями субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям по регулированию межбюджетных отношений, утвержденными приказом Министерства Финансов РФ от 27 августа 2004 г. № 243, предусматривается, что расчетные налоговые доходы (налоговый потенциал) являются оценкой налоговых доходов, которые могут быть собраны в бюджет муниципального образования из налоговых источников, закрепленных за бюджетом муниципального образования [4].

В российской экономической теории под налоговым потенциалом понимается способность национального хозяйства произвести и мобилизовать в бюджет всех уровней долю национального дохода, определяемую потребностями общественного развития и возможностями государственных налоговых институтов.

Исходя из определения, формула исчисления налогового потенциала может иметь вид:

где НП – налоговый потенциал;
  – налоговая база по i-му налогу;

• – налоговая ставка по i-му налогу;

  – коэффициенты, определяющие заданные условия.

Перечень коэффициентов, отражающих заданные условия исследования, может быть различен в зависимости от цели данного исследования и факторов, оказывающих влияние на величину налогового потенциала. Основными значениями коэффициентов могут быть:
- уровень собираемости налогов (например, в конкретном регионе);
- показатель теневой экономики (той, которая выпадает из сферы эффективного воздействия фискальных органов);
- показатель качества налогового законодательства (наличие пробелов и неоднозначностей законодательства, приведших к законному уходу от налогов и проигрышам в судебных спорах фискальных органов).

Следует отметить, что формирование налогового потенциала государства происходит как на уровне страны в целом, так и на уровне каждого конкретного региона. В связи с этим определения налогового потенциала, приводимые большинством авторов, в равной степени могут относиться как к определению налогового потенциала страны, так и к определению налогового потенциала региона, однако в последнем случае необходимо учитывать также специфические особенности развития каждого конкретного субъекта РФ.

Необходимо заметить, что трактовка понятия «налоговый потенциал» зависит от методики оценки налогового потенциала. При определении налогового потенциала региона следует учитывать, что это понятие возможно использовать в целях:
- определения размера мобилизации потенциально возможных доходов в соответствующие бюджеты;
- межбюджетного выравнивания, т. е. способности властей региона оказывать государственные услуги на своей территории [5].

Налоговая политика в регионе представляет собой совокупность экономических и правовых мер на уровне региона по совершенствованию налоговой системы в целях обеспечения финансовых потребностей региона и государства в целом, реализации запланированных политических, социальных и экономических программ путем перераспределения финансовых ресурсов и изменения направления финансовых потоков.

Региональная налоговая политика разрабатывается в соответствии с принятой программой социально-экономического развития на среднесрочный и долгосрочный периоды в зависимости от состояния экономики и других факторов, а также от целей, которые на данном этапе развития приняты как приоритетные.

Таким образом, налоговый потенциал находится в тесной взаимосвязи с другими экономическими показателями, характеризующими эффективность налоговой политики: общая налоговая нагрузка, уровень налоговой нагрузки на налогоплательщиков, удельная налоговая нагрузка, уровень налогоемкости и норма налогообложения. Наиболее полно взаимосвязь показателей раскрывается через их определения.

Налоговая нагрузка есть процентное отношение суммы собранных налогов к национальному доходу за данный год. Налоговая нагрузка на население характеризует степень распределения налогового давления на членов общества, так как практически все налоги на производство включаются в цену товара и в итоге ложатся на плечи конечных потребителей.

Одним из важнейших макроэкономических показателей оценки налоговой системы является уровень налоговой нагрузки (давления) на налогоплательщиков. Количественной оценкой налогового давления является уровень изъятия доходов, превышение которого не позволяет налогоплательщикам осуществлять даже простое воспроизводство.

Наиболее распространенными показателями оценки налогообложения являются уровень налогоемкости и норма налогообложения.

Под налоговой емкостью (налоговое бремя, налоговый пресс) понимаются меры экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов. На макроэкономическом уровне показатель налогового бремени определяется как отношение общей суммы налоговых отчислений к совокупному национальному продукту. В процессе формирования и реализации налоговой политики налоговый потенциал и налоговое бремя постоянно находятся в соотношении, которое служит мерой самой налоговой политики, а соответственно, и способом определения ее эффективности.

Уровень налогоемкости представляет собой совокупность обязательств, принимаемых на себя государством, представляющих расходную часть бюджета.

В пределах этого уровня варьируется состав налогов.

Норма налогообложения характеризует ту часть дохода, которая изымается в виде налога.

Различают предельную норму (производная налога на доход) и среднюю норму (это отношение величины налога к доходу). Тяжесть налогообложения является качественной характеристикой налоговой системы.

Таким образом, все перечисленные категории тесно взаимосвязаны.

Практическое использование налогового потенциала на федеральном уровне началось в 1999 г. в Методике распределения трансфертов. Впервые вместо отчетных данных о налоговых поступлениях в бюджеты регионов стали использовать показатели налогового потенциала [3, с. 155].

Комплексная характеристика налогового потенциала региона содержится в налоговом паспорте субъекта РФ. Введение налоговых паспортов по регионам РФ началось с 2003 г. В нем дается оценка существующей налоговой базы региона, определяется налоговая составляющая в целом и по отдельным видам налогов в динамике, что позволяет разрабатывать прогноз поступления налогов и сборов на перспективу как в условиях действующего налогового законодательства, так и с учетом его возможного изменения. В основу налогового паспорта положен макроэкономический подход к расчетам налоговой базы и налогового потенциала.

Система показателей, используемых в каждом разделе налогового паспорта, построена с учетом их динамики, что дает возможность определять тенденции и значимость отдельных факторов, влияющих на налоговые характеристики региона, источники или способы определения каждого показателя.

В связи с этим понятие налогового потенциала субъекта РФ можно трактовать как возможный объем налоговых поступлений в бюджет субъекта за определенный период, основанный на данных налогового паспорта субъекта.

Таким образом, налоговый потенциал представляет собой экономическую категорию, которую можно трактовать как в широком, так и узком смысле.

Основное условие формирования налогового потенциала субъекта – осуществление региональной налоговой политики. Налоговый потенциал региона позволяет определить максимально возможный объем налоговых доходов и, как следствие, служит инструментом межбюджетного выравнивания регионов.

Методы оценки налогового потенциала условно можно разделить на две основные группы:
1) методы, базирующиеся на фактических показателях;
2) методы, базирующиеся на макроэкономических показателях [6].

Развернутая классификация методов по указанным группам представлена на рис. 1.

Рассмотрим подробнее методы оценки налогового потенциала и приведем их преимущества и недостатки.

Сначала рассмотрим методы, базирующиеся на фактических показателях.

Метод оценки на основе фактических данных в базовом году

Использование данных за базовый год минимизирует влияние временного фактора, поскольку платежи, собранные в регионе в текущем периоде, не оказывают определяющего влияния на получаемые регионами трансферты. Однако метод пересчета показателей базового года не исключает возможности субъективного подхода, в результате чего система расчета межбюджетных трансфертов оказывается не вполне «прозрачной». Использование данных по базовому году также не способствует стимулированию регионов, проявляющих недостаточную финансовую активность.

В Российской Федерации в качестве меры налогового потенциала регионов ранее использовался показатель платежей, фактически собранных в базовом 1991 г., с корректировкой на последующие изменения в законодательстве.

 

Метод оценки на основе фактических показателей в текущем году

1. Метод прямого счета
Метод опирается на аддитивное свойство налогового потенциала: налоговый потенциал региона равен сумме потенциалов отдельных налогов.

где НП – налоговый потенциал региона;
  – налоговая база налога i;
  – ставка (предельная ставка) налога i в процентах.

Приведенная формула налогового потенциала в общем виде есть сумма всех налогов, поступающих во все бюджеты данной территории. Эта универсальная формула легко трансформируется в расчет налогового потенциала, федерального и регионального бюджетов и далее – в потенциал бюджета региона и бюджетов муниципальных образований [7].

Для расчета налоговых поступлений используются данные о налоговых базах по налогам (Отчеты по формам 5-ПМ, 5-НИО и т. п.).

2. Фактический метод
Налоговый потенциал рассчитывается исходя из некоторых фактических значений налоговых сумм. В основе этого метода лежит мысль о том, что полному использованию налогового потенциала (в рамках строго контролируемого легального сектора) препятствуют только две вещи: неплатежи и льготы. Отсюда и формула налогового потенциала:

НП = Ф + З + Л, (3)

где НП – налоговый потенциал;
Ф – фактическое поступление налогов;
З – задолженность за отчетный период;
Л – сумма налога, недополученная в результате применения льгот.

Все данные представлены в налоговой отчетности: Ф – форма № 1-НМ («Отчет о поступлении налоговых платежей и других доходов в бюджетную систему РФ»), З – форма № 4-НМ («Отчет о задолженности по налоговым платежам в бюджетную систему РФ и уплате налоговых санкций и пеней»), Л – содержится в налоговом паспорте.

К недостаткам этого метода расчета относится сложность планирования полученного показателя, так как здесь не используется налоговая база, тогда как предыдущий метод допускает перспективную оценку налогового потенциала именно через планирование налоговой базы [8].

Метод оценки на основе репрезентативной налоговой системы (РНС)

В основе метода репрезентативной налоговой системы лежит оценка способности региональных властей обеспечивать уплату в бюджет налоговых платежей, начисленных на декларируемую налогоплательщиками и выявленную налоговыми органами налогооблагаемую базу [9].

Суть РНС в том, что в качестве объема налогового потенциала региона берется расчет суммы бюджетных платежей, которые могут быть собраны в регионе, при условии среднего уровня налоговых усилий и одинаковом составе налогов и ставки налогообложения во всех регионах.

1. Нормативно-законодательный метод
Нормативно-законодательный подход основан на расчете налогового потенциала прямым методом с учетом всех налогов, образующих налоговую систему государства (допускается расчет налогового потенциала по основным формирующим бюджет налогам, общая доля которых в налоговых доходах более 90%).

Подход основывается на предположении о возможности получения от налоговых органов данных для расчета показателей налоговой базы в отношении всех налогов, взимаемых на территории региона либо зачисляемых в региональный бюджет. Для оценки возможности использования данного подхода в Российской Федерации необходимо учитывать, что структура налогового поля в России отличается разнообразным видовым составом налоговых платежей (косвенные, прямые и т. д.) и характеризуется их значительным количеством, диверсифицированной структурой налоговых баз. При этом следует отметить, что в определенных случаях рассчитать налоговый потенциал конкретных налогов не представляется возможным из-за отсутствия сформированной базы статистической информации, характеризующей налоговую базу исследуемого налога. Последнее обстоятельно предопределяет трудности, возникающие при оценке налогового потенциала в рамках нормативно-законодательного подхода метода репрезентативной налоговой системы.

2. Косвенный метод
По некоторым налогам определить налоговые базы бывает не так просто.

В подобных случаях приходится искать некоторые показатели, косвенно измеряющие налоговые базы таких налогов. Расчет налогового потенциала строится на косвенной оценке налоговых баз налогов, занимающих наибольший удельный вес в видовой структуре налоговой системы [10].

Перечень налоговых показателей, используемых для оценки налоговой базы по ряду налогов, представлен в приказе Министерства финансов РФ от 27 августа 2004 г. № 243 «О методических рекомендациях субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям по регулированию межбюджетных отношений» (табл. 1).

Метод оценки регрессивного анализа

Основой метода является сокращение потребности в данных для измерения налогового потенциала, требуются лишь информация о совокупных доходах по региону и небольшой набор переменных, используемых в качестве косвенных измерителей налоговых баз регионов. При использовании регрессионного анализа отпадает необходимость в группировке доходных статей по налоговым компонентам и создании собственной налоговой базы для каждого компонента налоговой системы. Включение большего количества переменных повышает точность за счет более эффективного анализа данных.

Для оценки налогового потенциала регионов с помощью регрессионного анализа посредством оптимальных оценок случайных факторов   используется уравнение следующего вида:

где НП – налоговый потенциал;
 – показатели налоговой базы, косвенно или непосредственно отражающие величину совокупной налоговой базы данного региона или отдельных ее компонентов;
m – число рассматриваемых регионов;
  – случайная ошибка измерений.

Таким образом, можно рассчитать возможные доходы региона по известным характеристикам его налоговой базы, которые можно интерпретировать как налоговый потенциал региона. Возможные отклонения фактических значений бюджетных поступлений от рассчитанных с помощью модели объясняются различной результативностью работы налоговых органов. Преимуществом регрессионного метода, позволяющего осуществить отбор совокупности экономических характеристик, в максимальной степени влияющих на потенциальные налоговые доходы, является его меньшая трудоемкость и большая объективность, поскольку регрессионное уравнение само выдает информацию о зависимостях между фактическими поступлениями и налоговыми базами в ходе процедуры статистической оценки.

Данный метод особенно эффективен для целей среднесрочного и долгосрочного прогнозирования, поскольку он представляет собой некую модификацию существующих методов для случаев, когда не представляется возможным оценить в полной мере совокупность налоговых ресурсов и налоговых баз по каждому из налогов, принимаемых во внимание при расчете потенциала [11].

Далее рассмотрим методы, базирующиеся на макроэкономических показателях.

Метод оценки на основе среднедушевых доходов

Показатель среднедушевого дохода уже давно и широко применяется в качестве относительной меры налогового потенциала во многих странах мира, в частности в США.

Основное преимущество использования среднедушевого дохода в качестве меры налогового потенциала заключается в том, что данные по этому показателю общедоступны. Госкомстат РФ ежегодно публикует данные о среднедушевых доходах населения по субъектам РФ.

Основной проблемой применения данного метода в России является то, что точность данных вызывает сомнения. Это основано на наличии теневого сектора экономики и сложности измерения этого показателя в такой большой и экономически неоднородной стране, как Россия.

Метод оценки на основе валового регионального продукта (ВРП)

Более полно налоговый потенциал регионов отражает ВРП, определяемый как суммарная стоимость товаров, работ и услуг, произведенных с использованием экономических ресурсов региона (земли, труда и капитала) за данный период.

На практике в показателе ВРП значительную долю занимают доходы физических лиц – жителей соответствующего региона, поскольку большинство из них работают в том же регионе, в котором и живут. ВРП включает и доходы нерезидентов, которые подлежат налогообложению в данном регионе. Кроме того, в отличие от показателя среднедушевого дохода ВРП отражает также суммы, потраченные туристами на гостиничные услуги и на покупки различных товаров (на территории данного региона).

Недостатки ВРП в качестве меры налогового потенциала связаны с особенностями структуры российских налогов. В частности, в настоящее время налог на прибыль предприятий уплачивается по месту регистрации предприятия, а не по месту осуществления хозяйственной деятельности. В связи с этим между налоговым потенциалом и ВРП возникает расхождение.

1. Регрессионный метод

В соответствии с регрессионным методом оценки налоговые обязательства региона рассчитываются на основе данных валовых региональных продуктов и налоговых обязательств всех регионов по следующей формуле:

где  – налоговые обязательства региона i;
 – коэффициенты, параметры уравнения регрессии;
ВРПi – валовый региональный продукт региона i.

2. Простой метод
В соответствии с простым методом оценки общие налоговые обязательства по региону, включающие в себя суммарные налоговые доходы и прирост задолженности по налогам в бюджетную систему, рассчитываются исходя из средней налоговой ставки по стране и валового регионального продукта.

При этом средняя налоговая ставка может быть рассчитана как отношение суммарных налоговых обязательств всех регионов к их совокупному продукту и представлена в виде:

 

где r – средняя налоговая ставка по стране;
НО – налоговые обязательства;
ВРП – валовой региональный продукт.

Итак, формула расчета налогового потенциала региона выглядит следующим образом:

где НПi – налоговый потенциал региона i;
r – средняя налоговая ставка по стране;
ВРПi – валовой региональный продукт региона i.

Исходными данными для расчета являются официальные статистические данные, опубликованные Госкомстатом по следующим показателям: ВРП по всем регионам РФ, млн руб.; налоговые поступления в консолидированные бюджеты регионов, млн руб.; задолженность по налогам и сборам, в том числе недоимка по регионам, млн руб.

Метод оценки на основе совокупных налогооблагаемых ресурсов

Совокупные налогооблагаемые ресурсы регионов равны произведению прогнозируемого среднего уровня доходов субъектов Российской Федерации на душу населения на индекс налогового потенциала (ИНП) данного субъекта Российской Федерации. ИНП представляет собой количественную оценку возможностей экономики региона с учетом ее структуры и уровня развития генерировать налоговые доходы и рассчитывается на основе показателя валового регионального продукта.

Чтобы привести удельные валовые налоговые ресурсы регионов в сопоставимый вид, ВНР каждого региона делится на индекс бюджетных расходов (ИБР).

Показатель ИБР отражает, во сколько раз больше или меньше средств по сравнению со среднероссийским уровнем нужно затратить для производства в данном регионе базового объема бюджетных услуг с учетом: районного коэффициента к зарплате, уровня цен, продолжительности отопительного сезона, структуры населения и других объективных факторов.

Использование показателя СНР в России требует некоторых преобразований для устранения расхождений между ВРП и совокупным объемом налогооблагаемых ресурсов, связанных со структурой налога на прибыль. Первая группа преобразований связана с учетом поправки на косвенные федеральные налоги и федеральные трансферты (субсидии) предприятиям и населению, поскольку косвенные налоги уменьшают способность регионов генерировать бюджетные платежи, а субсидии юридическим и физическим лицам, наоборот, увеличивают налоговый потенциал регионов. Размер подобных поправок может быть весьма значительным, поскольку главными компонентами федеральных косвенных налогов являются отчисления в систему социального страхования и пенсионные фонды.

Показатель СНР более точно отражает фактический объем налоговых ресурсов региона, чем ВРП, однако для расчета этого показателя, так же как и для ВРП, необходима достаточно большая база данных, что сдерживает его применение.

Выделяют также более упрощенную классификацию методических подходов к оценке налогового потенциала (рис. 2) [12].

Методы оценки налогового потенциала региона, основанные на показателях формирования налоговых доходов, являются прямыми, так как предполагают включение в расчет налогового потенциала показателей, характеризующих его реализацию.

Методы, основанные на показателях экономической активности региона, являются косвенными, так как они предполагают определение величины налогового потенциала как производной от какого-либо показателя.

Обзор нормативной базы субъектов РФ по вопросам межбюджетных отношений показал, что большинство регионов имеют законодательно утвержденную методику расчета налогового потенциала (табл. 2).

По данным табл. 2 отчетливо видно, что большинство регионов, закрепивших законодательно методику определения налогового потенциала, используют метод на основе репрезентативной налоговой системы [3, с. 181].

В предложенной методике расчет совокупных налоговых ресурсов ведется по группе основных налогов: налога на добавленную стоимость, акцизов на отдельные виды товаров (услуг) и отдельные виды минерального сырья, налога на прибыль (доход) организаций, налога на пользование недрами, налога на воспроизводство минерально-сырьевой базы, подоходного налога с физических лиц.

Необходимо отметить, что использование методических рекомендаций позволяет:
- оценить налоговые ресурсы субъектов Российской Федерации по регионам страны для каждого из выбранных налогов, а также совокупные налоговые ресурсы Российской Федерации;
- рассчитать стандартные условия действия налоговых механизмов в части федеральных льгот, налоговой нагрузки, а также налоговых усилий региональных фискальных органов;
- выделить массивы достоверных данных (по выбранным налогам) с исключением позиций с недостоверными данными.

Таким образом, налоговый потенциал представляет собой экономическую категорию, которую можно трактовать как в широком, так и узком смысле.

Основное условие формирования налогового потенциала субъекта – осуществление региональной налоговой политики. Налоговый потенциал региона позволяет определить максимально возможный объем налоговых доходов и, как следствие, служит инструментом межбюджетного выравнивания регионов.

Литература
1. Институциональный подход к исследованию налогового потенциала и налогового бремени // Кузьменко В.В., Ефимец Е.А. Сборник научных трудов СевКавГТУ. Серия «Экономика». – 2005. – № 1.
2. Власова Е.В. Налоговый потенциал как объективная экономическая категория // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление». – 2012 – № 1 (8). – С. 12–16.
3. Межбюджетные отношения в Российской Федерации : учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Государственное и муниципальное управление» / А.Е. Суглобов, Ю.И. Черкасова, В.А. Петренко. – М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2010.
4. О Методических рекомендациях субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям по регулированию межбюджетных отношений: приказ Минфина России от 27 августа 2004 г. № 243 // Финансовый вестник. Финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. – 2004. – № 3 – С. 18–19.
5. Прокопенко Р.А. Понятие и роль налогового потенциала в экономическом развитии региона // Современные наукоемкие технологии. – 2007. – № 12 – С. 113–115.
6. Красницкий В.А. Налоговый контроль в системе налогового администрирования. – М.: Финансы и статистика, 2008. – С. 74.
7. Хантаева Н.Л. Теоретические основы налогообложения : учеб. пособ. – Улан-Удэ.: Издательство ВСГТУ, 2006. – 175 с.
8. Хантаева Н.Л. Теоретические основы налогообложения : учеб. пособ. – Улан-Удэ.: Издательство ВСГТУ, 2006. – С. 96.
9. Оценка налогового потенциала и расходных потребностей субъектов Российской Федерации / соавт.: П.А. Кадочников, О.В. Луговой, И.В. Трунин. – М.: ИЭПП, CEPRA, 2001.
10. Коломиец А.Л. Анализ концептуальных подходов и методов оценки налогового потенциала региона // Налоговый вестник. – 2000. – № 2 – С. 3–6.
11. Жиляева М.И., Кабардова И.А. Методика оценки налогового потенциала регионов РФ [Электронный ресурс]. – Режим доступа: science-bsea.bgita.ru/2010/ekonom-2010/jiljaeva-metod.htm
12. Зюбин А.А. Формирование налогового потенциала региона // Вестник Югорского государственного университета. – 2007. – № 6 – С. 39–42.