Главная    Интернет-библиотека    Бухучет и налоги    Налогообложение бюджетных и некоммерческих организаций    Расходы на рекламу, нормируемые в целях налогообложения прибыли торговой организации, в 2015 году

Расходы на рекламу, нормируемые в целях налогообложения прибыли торговой организации, в 2015 году

27.07.2016

Расходы на рекламу, нормируемые в целях налогообложения прибыли торговой организации, в 2015 году

Опубликовано в журнале "Бухгалтерская газета" №18 год - 2015

В. С. Меньшов,
Бухгалтер

В практике торговой организации нередко возникают ситуации, когда предприятие несет расходы на рекламу, нормируемые в целях налогообложения прибыли, на дату осуществления расходов, а также по итогам налогового периода. Эти расходы признаются для целей налогообложения не в полной сумме. Это вызывает некоторые трудности при ведении бухгалтерского, а также налогового учета по принятию к вычету сумм НДС. Особенности документального оформления, бухгалтерского учета и налогообложения такого рода операций в 2015 г. рассмотрены в данной статье.

В ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе» (далее – Федеральный закон от 13.03.2006 г. № 38-ФЗ) определено, что понимается под рекламой. Это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирования или поддержания интереса к нему и его продвижение на рынке.

Объектом рекламирования в соответствии с п. 2 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 г. № 38-ФЗ признается товар, средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в т. ч. спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Федеральный закон от 13.03.2006 г. № 38-ФЗ не распространяется на:
– политическую рекламу, в т. ч. предвыборную агитацию и агитацию по вопросам референдума;
– информацию, раскрытие или распространение либо доведение до потребителя которой является обязательным в соответствии с федеральным законом;
– справочно-информационные и аналитические материалы (обзоры внутреннего и внешнего рынков, результаты научных исследований и испытаний), не имеющие в качестве основной цели продвижение товара на рынке и не являющиеся социальной рекламой;
– сообщения органов государственной власти, иных государственных органов, сообщения органов местного самоуправления, сообщения муниципальных органов, которые не входят в структуру органов местного самоуправления, если такие сообщения не содержат сведений рекламного характера и не являются социальной рекламой;
– вывески и указатели, не содержащие сведений рекламного характера;
– объявления физических или юридических лиц, не связанные с осуществлением  предпринимательской деятельности;
– информацию о товаре, его изготовителе, об импортере или экспортере, размещенную на товаре или его упаковке;
– любые элементы оформления товара, помещенные на товаре или его упаковке и не относящиеся к другому товару;
– упоминания о товаре, средствах его индивидуализации, об изготовителе или о продавце товара, которые органично интегрированы в произведения науки, литературы или искусства и сами по себе не являются сведениями рекламного характера.

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ организации торговли для целей налогообложения принимают в полном объеме:
– расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в т. ч. объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;
– расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
– расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2-4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. При
УСН в расчетах участвует выручка, полученная от покупателей и заказчиков.

Расходы на рекламу, не признанные в одном отчетном периоде, могут быть перенесены на другой отчетный период. Однако не учтенные по итогам года нормируемые расходы на рекламу на следующий год не переносятся.

Поскольку нормирование рекламных расходов зависит от вида рекламных расходов,  налогоплательщик должен хорошо ориентироваться в правовых основах рекламной деятельности: знать, что признается рекламой, какие виды рекламы бывают, как регулируются отношения между субъектами рекламного рынка и т. д.

Расходы на рекламу учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

По общему правилу расходы на оплату услуг (в данном случае рекламных), оказанных сторонними организациями, признаются на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Сумма НДС, предъявленная организации контрагентом при оказании рекламных услуг, может быть принята к вычету на основании соответствующего счета-фактуры при условии, что  рекламные услуги приняты к учету (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

С 1 января 2015 г. признан утратившим силу абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, согласно которому суммы НДС в отношении расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли по нормативам, подлежали вычету в размере, соответствующем таким нормативам (подп. «б» п. 6 ст. 1, ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 24.11.2014 г. № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»). Ранее конкретные виды нормируемых расходов в абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ не были поименованы, что давало основания предположить, что действие данной нормы распространялось на все их виды.

С отменой абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ НДС по всем нормируемым (в т. ч. рекламным) расходам, за исключением расходов, указанных в абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ (командировочных и представительских расходов), можно принять к вычету в полном объеме.

Теперь остановимся на особенностях документального оформления и бухгалтерского учета расходов на рекламу. Для признания расходов на рекламу в бухгалтерском учете в качестве расходов по обычным видам деятельности необходимо иметь документы, подтверждающие выполнение рекламных работ и услуг: договор на оказание рекламных услуг; протокол согласования цен на рекламные услуги; свидетельство о праве размещения наружной рекламы; паспорт рекламного места; утвержденный дизайн-проект; акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг); счета-фактуры от агентства рекламных услуг; документы, подтверждающие оплату рекламных услуг; требование-накладную и накладную на отпуск материалов на сторону; акт о списании товаров (готовой продукции); акт об уценке товаров.

Наиболее распространенной и часто применяемой формой для признания расходов на рекламу в качестве расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете является акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг).

Расходы на рекламу признаются расходами по обычным видам деятельности (коммерческими расходами) и принимаются к учету в размере договорной стоимости оказанных рекламных услуг (без учета НДС, предъявленного организации и подлежащего налоговому вычету). Это следует из пп. 5, 6, 6.1, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.

Указанные расходы признаются на дату подписания акта об оказании рекламных услуг, что отражается записью по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (пп. 16, 18 ПБУ 10/99, Инструкция по  применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н (далее – Инструкция по применению Плана счетов)).

Для целей бухгалтерского учета коммерческие расходы могут включаться в расходы полностью в том отчетном периоде, в котором они признаны расходами по обычным видам деятельности, если такой вариант их учета предусмотрен учетной политикой организации (п. 9 ПБУ 10/99, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв.  приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н).

Относительно применения Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н, стоит отметить, что расходы на рекламу признаются в бухгалтерском учете в полной сумме, а в налоговом – в пределах норматива, что вызывает возникновение разниц, учитываемых в соответствии с ПБУ 18/02.

В данном случае по итогам полугодия и 9 месяцев в бухгалтерском и налоговом учете организации возникают вычитаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые активы, поскольку существует вероятность того, что организация получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах, и, соответственно, не принятые в одном отчетном периоде рекламные расходы будут учтены для целей налогообложения прибыли в последующих отчетных периодах. Это следует из пп. 11, 14 ПБУ 18/02.

Пример
Затраты торговой организации «Разносол» на рекламу (рекламные услуги ООО «Салют», нормируемые в целях налогообложения прибыли), произведенные в июне, составили 885 000 руб. (в т. ч. НДС 135 000 руб.). Принятие организацией оказанных рекламных услуг оформляется актом об оказании рекламных услуг по установленной договором форме. Оплата рекламных услуг произведена на дату подписания акта об оказании рекламных услуг. Другие затраты на рекламу до конца налогового периода (года) организацией не производились.

Отчетными периодами по налогу на прибыль являются квартал, полугодие, 9 месяцев.

По данным налогового учета выручка по итогам полугодия составила 17 000 000 руб., по итогам 9 месяцев – 22 000 000 руб., по итогам года – 31 000 000 руб. Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

В рассматриваемой ситуации организация понесла рекламные расходы, нормируемые в целях налогообложения прибыли (т. е. рекламные расходы, не поименованные в абз. 2–4 п. 4 ст. 264 НК РФ). Такие расходы, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Предельная величина, предусмотренная для учета нормируемых рекламных расходов абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, за отчетный период, в котором оказаны рекламные услуги (полугодие), составляет 170 000 руб. (17 000 000 руб. . 1%). Следовательно, по итогам полугодия рекламные расходы признаются в сумме 170 000 руб.

Оставшаяся сумма – 580 000 руб. (885 000 руб. – 135 000 руб. – 170 000 руб.) для целей  налогообложения по итогам полугодия не учитывается (п. 44 ст. 270 НК РФ), но может быть учтена по итогам последующих отчетного и налогового периодов при увеличении суммы выручки, что следует из абз. 5 п. 4 ст. 264, п. 7 ст. 274 НК РФ (письмо Минфина России от 06.11.2009 г. № 03-07-11/285).

По итогам 9 месяцев сумма выручки увеличилась до 22 000 000 руб., а по итогам года – до 31 000 000 руб.

Соответственно, исходя из абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ предельная величина нормируемых  рекламных расходов, рассчитываемая по итогам отчетного периода (9 месяцев), составляет 220 000 руб. (22 000 000 руб. . 1%), а по итогам налогового периода (года) – 310 000 руб. (31 000 000 руб. . 1%).

Следовательно, организация вправе включить в состав расходов:
– в III квартале 50 000 руб. (220 000 руб. – 170 000 руб.);
– в IV квартале 90 000 руб. (310 000 руб. – 170 000 руб. – 50 000 руб.).

Таким образом, по итогам года организация вправе учесть для целей налогообложения рекламные расходы в сумме 310 000 руб. (170 000 руб. (по итогам полугодия) + 50 000 руб. (по итогам 9 месяцев) + 90 000 руб. (по итогам года)).

Сверхнормативные рекламные расходы в сумме 440 000 руб. (750 000 руб. – – 310 000 руб.) для целей налогообложения не учитываются (п. 44 ст. 270 НК РФ).

Согласно изменениям в налоговом законодательстве, вступившим в силу с 2015 г., ООО «Разносол» вправе принять к вычету НДС, предъявленный контрагентом по оказанным рекламным услугам, в полной сумме – 135 000 руб. во II квартале 2015 г.

При этом в учете организации во II квартале возникают вычитаемые временные разницы в сумме 580 000 руб. и соответствующий ей отложенный налоговый актив в сумме 116 000 руб. (580 000 руб. . 20%).

В соответствии с п. 17 ПБУ 18/02 указанные вычитаемые временные разницы и отложенные налоговые активы уменьшаются по мере признания части рекламных расходов в налоговом учете, а именно:
– в III квартале – на 50 000 руб. и 10 000 руб. (50 000 руб. . 20%) соответственно;
– в IV квартале – на 90 000 руб. и 18 000 руб. (90 000 руб. . 20%) соответственно.

В данном случае по итогам налогового периода (года) часть нормируемых расходов так и не была признана в налоговом учете. Не будут признаны эти расходы и в последующих отчетных  периодах. В этом случае числящийся в учете отложенный налоговый актив в сумме 88 000 руб. (116 000 руб. – 10 000 руб. – 18 000 руб.) подлежит списанию с учета (аналогично порядку, предусмотренному п. 17 ПБУ 18/02 для списания отложенного налогового актива, начисленного по выбывающему активу).

В бухгалтерском учете ООО «Разносол» будут сделаны следующие записи:
– на основании акта приема-сдачи услуг по рекламному договору отражены расходы на рекламу (885 000 руб. – 135 000 руб.):

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 750 000 руб.;
– на основании счета-фактуры отражен НДС, предъявленный по рекламным расходам:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит счета 60 135 000 руб.;
– на основании счета-фактуры принят к вычету НДС по рекламным расходам:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»
Кредит счета 19 135 000 руб.;
– произведена оплата ООО «Салют» за оказание рекламных услуг:

Дебет счета 60
Кредит счета 51 «Расчетные счета» 885 000 руб.;
– коммерческие расходы списаны на себестоимость продаж:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»
Кредит счета 44 750 000 руб.;
– в июне (по итогам полугодия): на основании бухгалтерской справки-расчета отражен отложенный налоговый актив (580 000 руб. . 20%):

Дебет счета 09 «Отложенный налоговый актив»
Кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации» 116 000 руб.;
– в сентябре (по итогам 9 месяцев): на основании бухгалтерской справки-расчета уменьшена сумма отложенного налогового актива (50 000 руб. . 20%):

Дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации»
Кредит счета 09 10 000 руб.;
– в декабре (по итогам года): на основании бухгалтерской справки-расчета уменьшена сумма отложенного налогового актива (90 000 руб. . 20%):

Дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации»
Кредит счета 09 18 000 руб.;
– по итогам года на основании бухгалтерской справки-расчета списана оставшаяся сумма отложенного налогового актива (116 000 руб. – 10 000 руб. – 18 000 руб.):

Дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации»
Кредит счета 09 88 000 руб.

Организации, использующие метод начисления, при признании расходов в налоговом учете руководствуются нормами ст. 272 НК РФ. Согласно п. 1 указанной статьи расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В том случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. Если условиями договора предусмотрено получение  доходов в течение более чем одного отчетного периода, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.


Также по этой теме:





Ранее просмотренные страницы