Главная    Интернет-библиотека    Бухучет и налоги    Налогообложение    Сложные вопросы налогообложения: письма финансовых ведомств

Сложные вопросы налогообложения: письма финансовых ведомств

29.05.2013

Сложные вопросы налогообложения: письма финансовых ведомств

Опубликовано в журнале "Комплект «Бухгалтерская газета» + «Официальный вестник бухгалтера»" №3 год - 2013

Инга Златопольская,
Юрист

 

В 2012 г. финансовые ведомства – Минфин России и ФНС России – выпустили ряд важных и интересных писем, в которых были разъяснены некоторые сложные моменты налогового учета. В основном эти документы являются ответами на вопросы налогоплательщиков, данные в соответствии со ст. 34.2 НК РФ, которая позволяет этим государственным органам давать письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах. Обратите внимание, что в данном случае речь идет именно о разъяснениях, а не о мнении финансовых ведомств по тому или иному вопросу. Следовательно, информация, содержащаяся в письмах, обязательна к применению для тех налогоплательщиков, которые не хотят вступать в налоговые споры. Тем не менее, письма Минфина России и ФНС России достаточно часто вызывают вопросы среди специалистов. В этой статье мы рассмотрим два таких документа, один из которых спорен, а второй, с нашей точки зрения, требует уточнения и дополнения.

Письмо ФНС России от 06.09.2012 № АС-4-3/14878@

Вопрос налогоплательщиков
Существуют ситуации, в которых акционерное общество (далее – АО) обязано уменьшить свой уставный капитал до той величины, которая не будет превышать стоимость его чистых активов. Например, это действие необходимо произвести, если стоимость чистых активов осталась меньше уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала (подп. 1 п. 6 ст. 35 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

При этом доходы в виде сумм, на которые был уменьшен уставный капитал, в соответствии с подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ не должны учитываться в целях налога на прибыль, если такое уменьшение произошло в соответствии с действующим законодательством РФ. В связи с названными требованиями неразрешенным остается следующий вопрос: есть ли необходимость применять положения подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ, если уставный капитал АО был уменьшен настолько, что его размер стал меньше размера чистых активов.

Ответ ФНС
Ответ на постав ленный выше вопрос содержится в письме ФНС России от 06.09.2012 № АС-4-3/14878@. По мнению финансового ведомства, если уставный капитал уменьшен до той величины, которая меньше размера чистых активов, то разницу между размером чистых активов и величиной уменьшенного уставного капитала следует признавать внереализационным доходом на основании п. 16 ст. 250 НК РФ. В том же документе чиновники пояснили, что подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ следует применять только к той части суммы уменьшения уставного капитала, которая равна величине превышения уставного капитала над размером чистых активов. Аналогичный вывод можно обнаружить в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 07.04.2008 № Ф08-1417/08-503 А.

Спорная ситуация
Тем не менее, точка зрения ФНС, приведенная выше, представляется спорной для многих специалистов. Для разрешения этого вопроса необходимо обратить внимание на следующее.

Подпункт 1 п. 6 ст. 35 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» требует от налогоплательщиков уменьшения уставного капитала не до величины, которая будет равна стоимости чистых активов, а до величины, которая эту стоимость не превышает. То есть между величиной уставного капитала и стоимостью чистых активов должен стоять знак меньше или равно, а не чисто равно.

Пример с условными цифрами

Стоимость чистых активов организации в 2012 г. снизилась до 100 тыс. руб. По правилам подп. 1 п. 6 ст. 35 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» уменьшение уставного капитала должно быть произведено до этой стоимости или ниже нее. То есть после проведения соответствующих мероприятий размер уставного капитала может быть как 100 тыс. руб., таки 80 тыс. руб.

Таким образом, если уставной капитал уменьшен до величины, меньшей, чем стоимость чистых активов, что полностью соответствует правилам подп. 1 п. 6 ст. 35 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», то к этой ситуации допустимо применять правила подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ. Аналогичная позиция была высказана ФАС Поволжского округа в постановлении от 03.04.2012 № А65-12721/2011.

Также необходимо отметить, что п. 4 ст. 30 ФЗ от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» содержат аналогичные положения об уменьшении размера уставного капитала в случае снижения величины чистых активов. Тем не менее, ФАС Центрального округа в постановлении от 02.07.2009 № А35-3805/08-С21 (определением ВАС РФ от 13.10.2009 № ВАС-11664/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ) признал, ч то применение подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ в ситуации, когда уставный капитал общества с ограниченной ответственностью был уменьшен до величины, меньшей, чем стоимость чистых активов, соответствует действующему законодательству РФ.

Исходя из вышеизложенного, включая приведенную судебную практику, АО имеет право не включать в доходы разницу между стоимостью чистых активов и равной или меньшей, чем такая стоимость, величиной уставного капитала. Тем не менее, учитывая позицию ФНС, высказанную в письме ФНС России от 06.09.2012 № АС-4-3/14878@, споры с налоговыми органами будут неизбежны. По этой причине рекомендуется изначально подготовить некоторые документы, например, докладную записку главного бухгалтера, бухгалтерскую справку, официальный ответ консультантов и т. д., в которых будет обоснована позиция организации по вопросу налогового учета разницы между стоимостью чистых активов и уставного капитала.

Письмо Минфина России от 24 августа 2012 г. № 03-04-06/4-256

Вопрос налогоплательщиков, ответ на который Минфин России озвучил в своем письме, заключается в правильности налогового учета дивидендов, выплачиваемых участникам общества с ограниченной ответственностью из нераспределенной прибыли прошлых лет. А именно, каким образом и по какой ставке должен быть исчислен НДФЛ в описанном случае и при учете того, что накопление нераспределенной прибыли происходило в течение нескольких налоговых периодов.

В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. Можно отметить, что названная норма закона не уточняет, за какой период должна образоваться прибыль, чтобы участники общества могли ее разделить между собой. Следовательно, длительность этого периода не имеет принципиального значения для исчисления и уплаты НДФЛ в данном случае.

Как это видно из приведенной выше нормы закона, выплаты физическим лицам – участникам общества с ограниченной ответственностью за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, которые можно признать дивидендами, являются доходами такого физического лица, подлежащими обложению НДФЛ по правилам подп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ.

Пункт 4 ст. 224 НК РФ устанавливает налоговую ставку в размере 9 процентов в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ. Напомним, что в соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Следовательно, если участники общества с ограниченной ответственностью являются налоговыми резидентами РФ, то они должны уплатить НДФЛ с дивидендов, полученных из нераспределенной прибыли прошлых лет, в размере 9%. Если они резидентами не являются, то есть находились в РФ менее чем 183 дня в течение 12 следующих подряд месяцев, например, в силу частых загранкомандировок, то ставка НДФЛ в этом случае составит 15% (абз. 2 п. 3 ст. 224 НК РФ).

Спорная ситуация
Несмотря на то что ответ, данный Минфином России в письме от 24 августа 2012 г. № 03-04-06/4-256, противоречий не вызывает, один сложный момент все же остается. Он связан с вопросом определения ставки налога для участников общества с ограниченной ответственностью, которые в разные периоды накопления нераспределенной прибыли были и резидентами РФ, и нет.

В данном случае необходимо обратиться к правилам п. 1 ст. 223 НК РФ, где установлено, что дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме, к которым и относятся дивиденды. Здесь действует следующий принцип: пока прибыль не распределена, она является собственностью организации, а не переходит к физическим лицам – участникам; права владения, пользования и распоряжения денежными средствами, являющимися прибылью общества с ограниченной ответственностью, они не приобретают. Следовательно, несмотря на то что существовать эти денежные средства могли сколько угодно долго, то есть прибыль могла быть получена организацией в любой период времени, но не распределена между участниками и не направлена на иные цели, физические лица не приобретали статуса налогоплательщика НДФЛ, так как дохода в виде дивидендов не получали. Таким образом, определять ставку НДФЛ надо на дату фактического получения дивидендов физическими лицами – участниками общества с ограниченной ответственностью.

В дополнение к рассматриваемому вопросу необходимо отметить, что дивиденды не облагаются страховыми взносами на основании ст. 7 ФЗ от 24.07.2009 № 212–ФЗ, так как эти выплаты не связаны с трудовыми или гражданско-правовыми отношениями. По этой причине «дивидендную схему» нередко используют в качестве одного из видов оптимизации страховых взносов, то есть назначая небольшую заработную плату и восполняя ее за счет дивидендов.

Также по этой теме:





Ранее просмотренные страницы