Стародубцева И. В.,
аудитор-эксперт
Кыргызская Республика 12 августа 2015 г. стала членом Евразийского экономического союза (далее по тексту – ЕАЭС). С этого времени в Киргизии применяются таможенные ставки Единого таможенного тарифа ЕАЭС. Новый статус Киргизии влечет за собой новый порядок учета экспортно-импортных операций с контрагентами, а также с сотрудниками из Киргизии.
Основополагающим документом, регулирующим отношения между Россией и Киргизией, является Договор о создании единой таможенной территории и формировании Таможенного союза (далее по тексту – ТС). 12 августа 2015 г. Киргизия присоединилась к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 г. (далее по тексту – Договор), а также к другим международным договорам, входящим в право ЕАЭС.
Расчеты с сотрудниками из Киргизии, временно пребывающими в России
С того момента, когда Киргизия стала членом ЕАЭС, меняется порядок расчета НДФЛ, страховых взносов и пособий в отношении иностранных работников, приезжающих из этой страны. Кроме того, для таких сотрудников уже не нужно получать (продлевать) патент на работу в России. Однако у работодателя по-прежнему сохраняется обязанность уведомлять миграционную службу о заключении и прекращении (расторжении) с данным иностранным гражданином трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) в срок, не превышающий трех рабочих дней с даты заключения или прекращения (расторжения) соответствующего договора. Такое уведомление может быть направлено работодателем или заказчиком работ (услуг) на бумажном носителе либо подано в форме электронного документа с использованием информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе сети Интернет, включая единый портал государственных и муниципальных услуг (п. 8 ст. 13 Федерального закона от 25.07.2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ»).
Расчет НДФЛ. Доходы иностранных работников из Киргизии облагаются НДФЛ по ставке 13% (ст. 73 Договора). При этом количество дней пребывания такого работника не имеет значения. То есть причитающийся доход такому работнику за период, начиная с 12 августа 2015 г., облагается по данной ставке.
А может ли работодатель предоставить сотруднику из Киргизии стандартные вычеты на детей?
Представители финансового ведомства, отвечая на этот вопрос, касающийся работников из другого государства – члена ТС, дали отрицательный ответ (письмо Минфина России от 09.04.2015 г. № 03-04-06/20223). Дело в том, что вопросы признания физического лица налоговым резидентом какого-либо из государств-членов
Договором не регулируются. В этих целях используются положения национального законодательства соответствующего государства-члена. Граждане государств – членов Договора смогут получать в РФ установленные ст. 218–221 НК РФ налоговые вычеты только после приобретения ими статуса налоговых резидентов РФ, определяемого в порядке, установленном ст. 207 НК РФ.
Таким образом, пока работник из Киргизии не пробудет на территории РФ 183 дня и более, стандартные вычеты ему не положены.
Может ли сам сотрудник воспользоваться имущественным вычетом, например, в случае продажи квартиры?
Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов. Для доходов же, в отношении которых установлены иные налоговые ставки (в том числе для лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом согласно п. 4 ст. 210 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 218–221 НК РФ, не применяются.
А возможность уменьшения дохода, полученного от продажи квартиры, на сумму расходов, связанных с ее приобретением, установлена как раз подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ. Таким образом, при получении иностранным работником из Киргизии, не являющимся налоговым резидентом РФ, дохода от продажи квартиры, находившейся в его собственности на территории РФ, сумма полученного дохода от продажи квартиры подлежит налогообложению по ставке 30% без предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ и, следовательно, без права уменьшить сумму доходов на сумму фактических произведенных расходов, связанных с приобретением данной квартиры (письмо Минфина России от 22.06.2015 г. № 03-04-05/35996).
Расчет страховых взносов. Страховые взносы за временно пребывающих в РФ работников из Киргизии оплачиваются по тем же тарифам, как для россиян:
– в Пенсионный фонд – 22% с выплат в пределах базы, а с сумм, ее превышающих, – 10%;
– в ФСС – 2,9%;
– в ФФОМС – 5,1%.
Перечислять страховые взносы по вышеприведенным тарифам необходимо с выплат, начисленных с даты вступления Договора в силу.
Расчет пособий. Временно пребывающие в РФ иностранные работники из Киргизии получают право на все пособия, установленные в РФ (декретные, детские, больничные) на основании п. 3 ст. 98 Договора. Так, право на получение пособий по временной нетрудоспособности, а также декретные, детские пособия имеют иностранные работники, если страховой случай наступил 12 августа 2015 г. и позже.
Напомним, что до этой даты временно пребывающие сотрудники могут получить только больничные, если работодатель платил за них взносы в ФСС не менее шести месяцев (ч. 4.1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 г. № 255-ФЗ).
А поскольку у них не было выплат за 2013 и 2014 г., облагаемых взносами в ФСС, то расчет пособий осуществляется исходя из МРОТ.
Расчеты с контрагентами
Новый порядок взаимоотношений с Киргизией влечет за собой изменение условий экспортно-импортных контрактов в части применения ставки НДС.
Уплата налогов в пределах ТС регулируется:
– Договором и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее – Протокол), являющимся приложением № 18 к Договору;
– Протоколом об условиях и переходных положениях по применению Кыргызской Республикой Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г., отдельных международных договоров, входящих в право Евразийского экономического союза, и актов органов Евразийского экономического союза в связи с присоединением Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г.;
– главой 21 НК РФ.
Расчеты с поставщиками. При ввозе товаров на территорию одного государства – члена ЕАЭС с территории другого государства – члена ЕАЭС НДС взимается налоговыми органами государства – члена ЕАЭС, на территорию которого ввозятся товары (ст. 72 Договора).
Налоговая база по «импортному» НДС определяется на дату принятия к учету российской организацией импортированных товаров, т. е. на дату их отражения на счете 41 «Товары», исходя из стоимости приобретенных товаров и акцизов, подлежащих уплате по подакцизным товарам. Сумму НДС со стоимости ввозимых товаров необходимо оплатить в налоговые органы по месту регистрации налогоплательщика до подачи налоговой декларации по косвенным налогам не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет данных товаров.
Налоговым периодом для НДС, уплаченного при ввозе товаров из Киргизии, является месяц. Налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по специальной форме, установленной законодательством государства-члена, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (п. 20 Протокола). Форма декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию РФ с территории государств – членов ТС, а также Порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 07.07.2010 г. № 69н.
Вычет сумм НДС, уплаченных (зачтенных) по товарам, ввезенным на территорию РФ с территории государства – члена ЕАЭС, осуществляется в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах (п. 26 Протокола).
В п. 4 раздела III «Порядок взимания косвенных налогов при импорте товаров»
Протокола указан комплект подтверждающих документов, которые налогоплательщик должен представить в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией:
– заявление на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде либо заявление в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика. Один экземпляр заявления российский импортер должен передать своему поставщику для подтверждения в Киргизии нулевой ставки НДС;
– выписку банка, подтверждающую фактическую уплату косвенных налогов, или иной документ, подтверждающий исполнение налоговых обязательств по уплате косвенных налогов;
– транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товара на территорию РФ;
– счета-фактуры;
– информационное сообщение, представленное импортеру налогоплательщиком другого государства-члена либо налогоплательщиком государства, не являющегося членом Союза, реализующим товары, импортированные с территории третьего государства-члена.
Для заполнения заявления в электронном виде нужно скачать специальную программу, находящуюся на сайте по адресу: nalog.ru/
Пример
Российская организация в соответствии с заключенным импортным контрактом с поставщиком – производителем из Киргизии приняла к учету 3 сентября 2015 г. товар стоимостью 100 000 руб. Кроме того, перевозчику за доставку товара уплачено 10 000 руб. Это предусмотрено условиями контракта. Товар оплачен 4 сентября 2015 г., сумма НДС перечислена в бюджет 5 сентября 2015 г. Расчеты с контрагентом произведены в рублях. В бухгалтерском учете организации сформированы следующие проводки:
На практике транспортные услуги, связанные с перемещением товаров, зачастую оказываются киргизским перевозчиком. Для того чтобы определить, возникает или нет объект обложения НДС при предоставлении транспортных услуг, необходимо выяснить, является ли местом оказания таких услуг территория РФ.
В гл. 21 НК РФ существует общая норма, согласно которой объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Согласно п. 28 раздела IV «Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг» Протокола взимание косвенных налогов при оказании транспортных услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в п. 31 настоящего Протокола).
На основании подп. 5 п. 29 Протокола место реализации услуг по перевозке (транспортировке) определяется по месту нахождения исполнителя услуг. То есть если фактически перевозку товара осуществляет исполнитель, который зарегистрирован на территории РФ, местом реализации транспортных услуг признается территория РФ и, соответственно, такие услуги облагаются НДС в РФ по ставке в размере 18% в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ. Данная позиция подтверждается и письмом Минфина РФ от 14.07.2015 г. № 03-07-13/1/40343.
А вот обратная ситуация, когда транспортные услуги оказываются киргизским перевозчиком, не состоящим на учете в РФ. В этом случае местом реализации признается Киргизия, а поэтому такие транспортные услуги НДС на территории РФ не облагаются. Ан алогичная ситуация была рассмотрена в письме Минфина РФ от 02.09.2015 г. № 03-07-13/1/50549.
Российский импортер имеет право принять к вычету сумму НДС при соблюдении следующих условий (ст. 171 и 172 НК РФ):
– товары приняты на учет;
– имеются в наличии документы, подтверждающие уплату НДС;
– товары приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС.
Право на вычет суммы НДС, уплаченного со стоимости ввозимых товаров, подтверждают не только документы, свидетельствующие о фактической уплате налогоплательщиком налога в бюджет, но и заявление о ввозе товаров с отметкой налогового органа, свидетельствующее об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога (письма Минфина РФ от 02.07.2015 г. № 03-07-13/1/38180, от 17.08.2011 г. № 03-07-13/01-36).
Таким образом, право на налоговый вычет НДС возникает у российского импортера не ранее периода, в котором налог по таким товарам уплачен и отражен в соответствующих налоговой декларации и заявлении о ввозе товаров (письмо Минфина РФ от 20.01.2011 г. № 03-07-13/1-03). На практике это означает, что если заявление с отметкой налогового органа подано российским импортером в одном квартале, а возвращено ему в другом, право на вычет «ввозного» НДС возникнет у него только в периоде получения данного заявления.
Исходя из условий примера право на вычет НДС возникает у импортера только в IV квартале 2015 г.
Налогоплательщику следует помнить, что вычет НДС, уплаченного при ввозе товара на территорию РФ с территории государств – членов ЕАЭС, возможен в течение трех лет после принятия товара на учет, но не ранее момента уплаты «ввозного» НДС (п. 1.1 ст. 172 НК РФ).
Расчеты с покупателями. При осуществлении экспортных операций (например, отгрузке товаров с территории России на территорию Киргизии) применяется нулевая ставка НДС при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола.
Место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств-членов, если иное не установлено Протоколом. Например, российская компания выполняет работы, связанные с ремонтом движимого имущества, которое находится на территории РФ. В этом случае местом реализации работ признается территория РФ и, соответственно, применяется ставка НДС – 18%.
Если ремонтируемое движимое имущество находится на территории Киргизии, то применяется нулевая ставка НДС (подп. 2 п. 29 Протокола).
В целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства-члена для налогоплательщика НДС.
Киргизия присоединилась к Договору 12 августа 2015 г., и экспортер должен учитывать переходные моменты (п. 64 Протокола об условиях и переходных положениях по применению Кыргызской Республикой договора о ЕАЭС от 29.05.2014 г.). Так, взимание косвенных налогов по товарам, ввезенным (ввозимым) с территорий государств – членов Евразийского экономического союза и помещенным под таможенные процедуры, режимы и операции в соответствии с таможенным законодательством Кыргызской Республики, не завершенные на дату вступления Договора в силу, осуществляется таможенными органами Кыргызской Республики. Таким образом, по товарам, отгруженным до 12 августа 2015 г., экспортер по «старым» правилам оформляет ГТД на таможне.
В п. 4 раздела II «Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров» Протокола указан комплект документов, которые налогоплательщик должен представить в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС:
– договоры (контракты), заключенные с киргизским покупателем;
– выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет российского экспортера;
– заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа государства, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) на бумажном носителе (при его наличии) либо перечень заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов на бумажном носителе (по форме, утв. приказом ФНС РФ от 06.04.2015 г. № ММВ-7-15/139@). Такое заявление должен представить покупатель, т. е. контрагент из Киргизии;
– транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РФ на территорию Киргизии;
– иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары (письма Минфина РФ от 11.06.2015 г. № 03-07-13/1/33970, № 03-07-13/1/33965).
В периоде отгрузки товаров российский экспортер регистрирует счет-фактуру с нулевой ставкой в книге продаж (п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137). При этом у налогоплательщика-экспортера возникает обязанность восстановления суммы «входного» НДС, ранее принятого к вычету по экспортируемым товарам (письмо Минфина РФ от 13.02.2015 г. № 03-07-08/669).
