Главная    Интернет-библиотека    Финансы    Управленческий учет — теоретические аспекты и практическая реализация    Показатель природоохранных расходов в системе управленческого учета: идентификация, измерение и анализ

Показатель природоохранных расходов в системе управленческого учета: идентификация, измерение и анализ

03.02.2015

Показатель природоохранных расходов в системе управленческого учета: идентификация, измерение и анализ

Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №5 год - 2011

Кручинина Н.В.,
к. э. н., доцент кафедры «Бухгалтерский учет
и экономическая информатика» Московского государственного
университета путей сообщения

В настоящее время Российская Федерация находится на перепутье в сфере охраны окружающей среды. С одной стороны, тяжелое состояние окружающей среды, усугубляющееся накоплением проблем, но с другой стороны, появление новых возможностей, усиление внимания Президента РФ и Правительства РФ к охране окружающей среды, включение охраны окружающей среды в число стратегических приоритетов развития страны. В этой связи необходимо установить четкие параметры и целевые показатели для управления как собственными программами действий, так и партнерствами с учетом различных заинтересованных сторон.

Решение этих проблем невозможно без достоверных данных о природоохранных расходах, так как именно такая информация позволяет видеть направления движения финансовых ресурсов и механизмы их распределения.

Согласно Классификатору видов природоохранной деятельности и затрат (CEPA)  природоохранные расходы – это совокупные расходы, инвестиции и текущие расходы в целом и с разбивкой по направлениям природоохранной деятельности и секторам экономики [3].

Существующая в Российской Федерации система сбора данных о природоохранных расходах  опирается на ежегодные комплексные исследования с использованием государственных форм  статистической отчетности. В настоящее время в рамках федеральной целевой программы «Развитие государственной статистики России в 2007–2011 годах» реализуется проект по приведению статистических ресурсов по охране окружающей среды в соответствие с международными стандартами. Краткое сравнение методологии Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) с существующей системой в Российской Федерации приведена в табл. 1 [2].

 

Исходя из международных рекомендаций по оценке природоохранной деятельности, а также учитывая информационное обеспечение расчетов, в России формирование совокупного объема природоохранных расходов осуществляется по принципу исполнителя по секторам – суммированием затрат по видам природоохранных расходов. Природоохранные расходы включают прямые инвестиции в основной капитал, направленные на охрану и рациональное использование природных ресурсов, и текущие расходы на охрану окружающей среды.

К природоохранным расходам следует относить только расходы на мероприятия, главная цель которых – сокращение или предотвращение выбросов вредных веществ, ликвидация загрязнения или любых других видов деградации окружающей среды, являющихся следствием операционной деятельности хозяйствующих субъектов. Оценка функции осуществленных мер должна  проводиться по критерию экологической цели, и только расходы на мероприятия и действия,  первичная функция которых – защита окружающей среды, должны быть включены в природоохранные. В составе природоохранных расходов не учитываются расходы на мероприятия, дающие положительный экологический эффект, но реализованные по техническим соображениям или для охраны здоровья и улучшения условий труда, а также повышения техники безопасности.

Прямые инвестиции в основной капитал, направленные на охрану окружающей среды и  рациональное использование природных ресурсов, включают затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и модернизацию объектов (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта), которые приводят к увеличению первоначальной стоимости объекта и относятся на добавочный капитал организации.

Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией основных фондов по охране окружающей среды, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Источником информации о прямых природоохранных инвестициях в основной капитал является форма федерального государственного статистического наблюдения № 18-КС «Сведения об инвестициях в основной капитал, направленных на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов». Однако ее заполняют только промышленные и специализированные предприятия, ведущие природоохранное строительство, то есть неучтенными остаются возможные инвестиционные расходы в других секторах экономики.

В отличие от международной практики в Российской Федерации при учете прямых природоохранных инвестиций последние не подразделяются на инвестиции в технологии «на конце трубы» и интегрированные в производственный процесс, что затрудняет последующую оценку эффективности природоохранной деятельности в целом.

К текущим расходам на охрану окружающей среды относятся: текущие (эксплуатационные) затраты организаций, связанные с деятельностью по охране окружающей среды; расходы на содержание государственных природных заповедников и национальных парков; работы по охране и воспроизводству животного мира; расходы на НИОКР в части, касающейся природоохранной деятельности; расходы на образование и просвещение в области охраны окружающей среды; расходы на государственное управление природоохранной деятельностью (включая экологический контроль и мониторинг, информационное обеспечение и т. п.). Одной из основных форм федерального государственного статистического наблюдения в данной сфере является форма № 4-ОС «Сведения о текущих затратах на охрану окружающей среды и экологических платежах», в которой отражаются расходы на содержание и эксплуатацию основных фондов природоохранного назначения, расходы на рекультивацию земель, капитальный ремонт основных фондов по охране окружающей среды (без расходов на их модернизацию и реконструкцию), включаемые в себестоимость выпускаемой продукции или оказываемых услуг. Кроме того, существует еще ряд форм, отражающих информацию о тех или иных видах природоохранных расходов.

Существующие в Российской Федерации формы статистической отчетности не позволяют определять источник финансирования, вследствие чего учет ведется только по затратам исполнителя, поэтому трудно узнать, кто и за что платит, и, как следствие, финансовые потоки остаются «не прозрачными». Таким образом, если в вопросах идентификации природоохранных расходов российская практика учета приближена к международной, то в вопросах измерения этих расходов имеются существенные различия (рис. 1).

Поскольку управленческая отчетность, как правило, представлена более подробной аналитической информацией, целесообразно раскрывать блок природоохранных расходов именно с позиций методологии ОЭСР. Для этого могут быть разработаны соответствующие формы управленческой отчетности.

Основные показатели природоохранных расходов, оценка которых необходима для принятия оперативных управленческих решений, можно разделить на три группы:
1) инвестиции в основной капитал, направленные на природоохранную деятельность;
2) текущие (эксплуатационные) расходы на охрану окружающей среды;
3) платежи, штрафы и прочие санкции за загрязнение окружающей среды и использование природных ресурсов.

В каждой группе должны быть отражены не только суммы расходов по статьям, но и источники финансирования этих расходов (субсидии, трансферты, доходы от природоохранной деятельности, доходы от побочной продукции, собственные средства). Это позволит исключить из суммы природоохранных расходов те, которые финансируются не самой организацией, и включить расходы, которые несет организация в связи с охраной окружающей среды в других секторах, например за очистку стоков, удаление твердых бытовых отходов.

Большинство предприятий в Российской Федерации в настоящее время не осуществляют инвестиции в интегрированные технологии, подразумевающие изменение производственного процесса с целью сокращения производимых загрязнений. Так, в 2009 г. в Российской Федерации предприятиями было приобретено нового технологического оборудования на сумму 16 144,7 млн руб. [4].

Инвестиционные расходы на интегрированные технологии приводят к изменению производственного процесса, а их основной целью является сокращение загрязнения, изменяется технология производства и снижается образование загрязнения. При внедрении новой технологии экологическая составляющая состоит в дополнительных расходах по сравнению с более дешевой, доступной, но экологически менее совершенной технологией.

Если модернизируется существующее производство, экологические расходы равны общим затратам на обеспечение выполнения природоохранных требований [3].

Рис. 1. Измерение природоохранных расходов с учетом
принципов исполнителя и финансирования

С усилением государственного давления на субъекты хозяйствования в целях сокращения отрицательного воздействия на окружающую среду и обеспечения устойчивого развития инвестиционные расходы, безусловно, вырастут. Этого требует и поставленная Президентом РФ задача перехода к инновационной экономике [1].

Проведенное исследование по 8 предприятиям АПК Саратовской области показало определенные проблемы в формировании данных управленческой отчетности по природоохранным расходам:
– затруднение с определением сумм выплат предприятиям, оказывающим природоохранные услуги;
– включение затрат на капитальный ремонт основных фондов природоохранного назначения в «инвестиционные расходы»;
– трудности в разделении затрат «на очистку стоков» и «питьевое водоснабжение», так как учет ведется по одной статье – «охрана и рациональное использование водных ресурсов»;
– когда природоохранные расходы незначительны, они, как правило, не выделяются из общих расходов предприятия.

Таким образом, использование новых форм управленческой отчетности в соответствии с международной практикой и опытом позволяет измерить показатель природоохранных расходов более точно. А это, в свою очередь, повлияет на результаты анализа как самих расходов, так и их доли в том или ином виде продукта.

Текущие природоохранные расходы, как правило, являются косвенными, и поэтому выбор базы распределения их по видам продукции (работ, услуг) важен для правильной организации управленческого учета. Распределение природоохранных расходов по видам выпускаемой продукции пропорционально заработной плате основных рабочих или объему выпуска, безусловно, приведет к искажению информации о себестоимости того или иного вида продукта, а значит, и к неверному управленческому решению.

Более точно определять себестоимость продукции, особенно в ситуациях, когда косвенные расходы превышают прямые, помогает использование метода ABC, в основе которого лежит постулат о том, что затраты образуются в результате определенных операций. Поэтому в качестве базы распределения текущих природоохранных расходов можно использовать: объем отходящих вредных веществ, сбрасываемой воды; количество источников выбросов (сбросов); степень опасности выбросов (сбросов); количество видов отходов.

Предприятия, где природоохранная деятельность поставлена слабо и объем загрязняющих веществ, поступающих на очистку, значительно меньше объема выбрасываемых вредных веществ, могут использовать в качестве базы распределения объем отходящих (сбрасываемых) вредных веществ, поскольку чем больше воздействия на окружающую среду оказывает производство той или иной продукции, тем больше и природоохранных расходов должно быть включено в ее себестоимость. Впоследствии, при развитии природоохранной деятельности, целесообразно в качестве драйвера распределения природоохранных расходов использовать количество источников выбросов (сбросов).

Логика распределения текущих природоохранных расходов пропорционально количеству источников выбросов (сбросов) такова. Вне зависимости от объема отходящих (сбрасываемых) вредных веществ природозащитные мероприятия ведутся по каждому источнику, и, соответственно, чем больше источников, тем больше эксплуатационных расходов. Поэтому та продукция, производство которой дает большее количество источников отходящих  (сбрасываемых) вредных веществ, будет «поглощать» и большую долю природоохранных расходов.

Если выбросы (сбросы) предприятия значительно различаются по уровню воздействия на окружающую среду, то распределять текущие природоохранные расходы можно на основе степени опасности, определяемой с использованием коэффициента агрессивности. Для этого продукцию необходимо ранжировать по классам опасности загрязнения, образующегося в результате ее производства. Соответственно, доля текущих природоохранных расходов будет больше в себестоимости той продукции, производство которой является более «опасным» с точки зрения загрязнения окружающей среды.

Учет влияния каждой составляющей загрязнения – выбросов, сбросов, отходов – достаточно трудоемкий и не всегда возможный процесс. Поэтому при выборе центра генерирования затрат по природоохранной деятельности необходимо ориентироваться на преимущественное влияние, оказываемое отраслью, к которой относится предприятие. Так, например, агропромышленный комплекс оказывает преимущественное воздействие на разрушение земель и загрязнение воды, а топливно-энергетический комплекс – на загрязнение воздуха.

Таким образом, идентификация, точное измерение и анализ природоохранных расходов необходимы для решения проблемы упорядочения распределения их между видами продукции или операций. В настоящее время природоохранные расходы распределены вместе с теми расходами, в которых они скрыты, например общепроизводственными и общехозяйственными, и, соответственно, база их распределения не имеет никакой экономически обоснованной связи с этими расходами. Бухгалтерский (финансовый) учет не дает возможности обособленно отражать природоохранные расходы, нет соответствующих стандартов и в МСФО. Однако в рамках управленческого учета предприятие может использовать формы отчетности, которые позволят выделить, измерить и проанализировать производственную себестоимость продукции с учетом экологического фактора, а значит, и разработать правильную товарную политику.

Сбор достоверной информации по природоохранным расходам и представление прозрачной отчетности будут способствовать развитию более эффективных мер экологической политики, интеграции ее в экономическую политику, облегчат сопоставление отраслевых тенденций в информации по природоохранным расходам.

Серьезные проблемы учета природоохранных расходов существуют на уровне предприятий, и они связаны не только с наличием и качеством данных. Ключевым вопросом формирования управленческого учета природоохранных расходов является совершенствование статистических форм отчетности, в том числе:
– включение специализированных поставщиков услуг в регистры предприятий, поскольку они не только эксплуатируют, но в ряде случаев и финансируют природоохранные расходы;
– разделение природоохранных расходов по принципу исполнителя и финансирования с тем, чтобы учитывать все финансовые потоки, связанные с природоохранными расходами;
– разграничение инвестиций «на конце трубы» и инвестиций, интегрированных в технологический процесс с тем, чтобы оценивать качество природоохранных мер.

Реализация указанных мероприятий повысит качество данных по природоохранным расходам, которые анализируются вместе с иными экологическими показателями в целях оценки эффективности мер по охране окружающей среды с целью инновационного развития экономики.

Литература
1. Медведев Д.А. Россия, вперед! [Электронный ресурс]. – Режим доступа:www.kremlin.ru.
2. Основные показатели охраны окружающей среды. – М. : Федеральная служба государственной статистики, 2010.
3. Показатель природоохранных расходов : материалы конференции европейских статистиков. – Женева : Европейская экономическая комиссия, 2010.
4. Регионы России. Социально-экономические показатели. – М. : Федеральная служба  государственной статистики, 2010.

Также по этой теме:





Ранее просмотренные страницы