Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №8 год - 2011
Сероштан М. С.
докторант кафедры
«Бухгалтерский учет и налогообложение»,
ФГОУ ВПО «Госуниверситет – УНПК»
В статье рассмотрены мнения различных авторов на сущность и содержание системы управленческого учета, представлено авторское видение системы управленческого учета, необходимой для принятия эффективных управленческих решений, а также выделены подсистемы управленческого учета.
Процесс сбора информации о хозяйственной деятельности организации – это определение, классификация, оценка и измерение хозяйственных операций и других экономически важных событий для последующего их отражения в системе управленческого учета.
В управленческом учете используется в основном экономическая информация, состоящая из плановой, нормативной, учетной (данные финансового, статистического, налогового и управленческого учета) и прочей информации.
Состав прочей информации может быть различным. К ней можно отнести материалы аудиторских проверок, объяснительные и докладные записки, комментарии специалистов по проблемам производства и сбыта соответствующих продуктов и т. п. В составе прочей информации некоторые факты не имеют количественной и стоимостной оценки, но такие факты могут быть очень важны для менеджеров, занимающихся сбытом продукции.
Подготовленная информация представляется пользователям в виде отчетов табличного, графического и текстового формата.
По оценкам ряда специалистов, на долю бухгалтерского учета приходится 2/3 всей экономической информации [1].
Формирование информации возлагается на финансовый и производственный (управленческий) учет, которые выполняют функции не только измерения и фиксации фактических величин наличия, движения и использования ресурсов, но и их планирования. Экономический анализ в равной степени должен быть присущ всем видам учета, в том числе финансовому и управленческому. [2]
В общем виде система обеспечения предприятия экономической информацией представлена на рис. 1.
Финансовый учет призван обеспечить отчетной информацией главным образом внешних пользователей: акционеров и других собственников, кредиторов, инвесторов предприятия, его персонал, поставщиков и покупателей, налоговые и статистические государственные органы, общественные и профсоюзные организации.
Управленческий учет – это область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта. Его цель заключается в том, чтобы помочь управляющим (менеджерам) в принятии экономически обоснованных решений.
По мнению профессора В. Б. Ивашкевича, «управленческий учет… является логическим следствием развития бухгалтерского учета, его эволюции» [3].
Профессор Н. П. Кондраков определяет управленческий учет следущим образом: «установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и представления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделении для осуществления планирования, контроля и управления этой деятельностью» [4].
В. Ф. Палий, автор работы «Организация управленческого учета», разделяет мнение профессора Н. П. Кондракова и считает, что управленческий учет – это, прежде всего, система внутреннего оперативного управления. [5]
В Методических рекомендациях по организации и ведению управленческого учета дано следующее определение: «управленческий учет понимается как процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения». [6]
По нашему мнению, данное определение наиболее полно соответствует международным стандартам, а также характеризует сущность и назначение учета для управления предприятием. Система бухгалтерского учета при этом входит в управленческий учет в той части, в которой ее данные используются для внутреннего управления компанией.
Произошедшее в середине ХХ в. выделение управленческого учета из системы бухгалтерского учета связано с развитием техники и технологии производства, науки и практики менеджмента, появлением новых инструментов рынка, усилением конкуренции. К этому времени были определены теоретические основы и принципы, методология управленческого учета в виде систем стандарт-коста и директ-костинга, получила развитие теория принятия управленческих решений.
Информация, формируемая в системах бухгалтерского, производственного и управленческого учета, была призвана уменьшить степень неопределенности, свойственной рыночным условиям хозяйствования.
Управленческий учет охватывает всю систему формирования и использования информации для управления бизнесом в целом, включая стратегическое управление, планирование и контроль, обеспечение оптимального использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов. Система управленческого учета, необходимая для принятия управленческих решений, представлена на рис. 2.
Совокупность различных приемов и способов, посредством которых отражаются объекты управленческого учета в информационной системе предприятия, является методом управленческого учета. Как видно из рис. 2, элементы метода действуют не изолированно, а в системе организации внутренних хозяйственных связей предприятия, направленной на решение задач учета, что способствует достижению основной цели управленческого учета.
Управленческий учет базируется на методиках, непосредственно связанных с функциональными процессами на предприятии. При разработке, внедрении и осуществлении управленческого учета ведущая роль принадлежит его информационной базе, основой которой является бухгалтерский учет, имеющий четко определенную систему, унифицированные правила, квалифицированный и ответственный персонал [7].
В современном понимании управленческий учет является системой, обеспечивающей получение и поставку информации, необходимой для функционирования системы управления на предприятии. Частично эти функции выполняет производственный учет. Соотношение бухгалтерского, управленческого и производственного учета можно представить в виде следующей схемы (рис. 3).
Современные системы управленческого учета не просто представляют собой учетные системы – они являются частью системы управления организации и могут стать ее основной частью.
Управленческая деятельность предприятия является одной из составляющих системы управленческого учета, основное назначение которого заключается в обеспечении функций сбора, систематизации и анализа информации, необходимой для принятия управленческих решений. На сегодняшний день управленческий учет представляет собой систему управления предприятием, интегрирующую в себе различные подсистемы и методы управления для достижения единой цели.
Выделяют четыре подсистемы управленческого учета, которые представлены схематично на рис. 4.
В результате проведения контроля определяют отклонения фактических показателей от плановых и учитывают их при последующем планировании [8]. Управленческий учет представляет информацию для пользователей не только в денежном выражении и не только количественную, но и качественную. Пользователями данными управленческого учета являются менеджеры всех уровней управления предприятия [9].
На сегодняшний день в мире существует несколько подходов к формированию концепции управленческого учета, которые условно можно разделить на две группы.
К первой группе относятся традиционные модели, для которых в организации систем управленческого учета явно прослеживаются две основные цели: первая – обеспечение калькулирования себестоимости продукции, вторая – реализация планово-контрольной функции. В соответствии с этими целями традиционные модели управленческого учета предлагают три подхода к построению системы учета затрат. Для калькулирования себестоимости может применяться метод учета полной себестоимости, или метод дифференцированного учета (директ-костинг); для реализации планово-контрольной функции используется метод учета затрат по центрам ответственности. Все три метода тесно связаны между собой и часто используются совместно, образуя единую учетную систему предприятия.
Ко второй группе относятся современные концепции управленческого учета. В частности, проблему распределения накладных расходов решает концепция Асtivity-Bаsеd Соsting (АBС), получившая известность в 1987 г.
Сущность данного метода заключается в предположении, что ресурсы, которые обусловливают затраты предприятия, потребляются не конечными продуктами, а процессами (асtivitiеs), участвующими в производстве конечных продуктов [10].
Концепция Lifе Сyсlе Соsting, или калькуляция на базе жизненного цикла, основывается на предположении, что для объективной оценки стоимости товара необходимо учитывать затраты на всех стадиях его жизненного цикла.
Большая часть затрат у современных предприятий связана с разработкой, проектированием, выводом нового товара на рынок, в то время как традиционный учет рассматривает преимущественно затраты, понесенные непосредственно в момент производства товара.
Подход к определению себестоимости Bасk Flush Ассоunting, или списание на основании стандартной спецификации («обратное списание»), в отличие от «прямого» списания, не требует постоянного отнесения выданных в производство материалов и комплектующих на производственное задание.
Несмотря на меньшую точность учета запасов, данный метод широко используется в серийном и мелкосерийном производстве, особенно при низкой стоимости материалов.
Концепция Bаlаnсеd Sсоrесаrds, или сбалансированная система показателей, вывела управленческий учет за рамки привычных и традиционных представлений. Ее основная задача – описать и связать многочисленные цели организации, отталкиваясь в том числе от инноваций и потенциальных возможностей, а не только от осязаемых активов [11].
Таким образом, путь к построению эффективной системы управленческого учета лежит не в развитии и совершенствовании методов бухгалтерского учета, а в выяснении основных информационных потребностей управления и поиске оптимальных путей их удовлетворения. Первым шагом в построении системы управленческого учета должно стать определение задач, стоящих перед руководством предприятия.
Литература
1. Бородкин А. С. Вопросы учета формирования и распределения валового дохода / Бухгалтерский учет. – 1988. – № 6. – С. 24–26.
2. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет : учеб. для вузов. – М. : Финстатинформ, 2000. – 533 с.
3. Вахрушина М. А. Управленческий анализ.– М. : ОМЕГА-Л, 2004. – 432 с.
4. Вводный курс по МСФО : учеб. пособие / А. Франчек, Л. А. Нечаева, В. В. Ворушкин и др. – М. : IСАRРublishing, 2002. – 142 с.
5. Винер Н. Кибернетика. – М. : Наука, 1983.
6. Воркуев Б. Л. Теория стоимости и проблема надежности экономических измерений. Экономико-математическое исследование : дисс. ... д-ра экон. наук : 08.00.13. М., 1996. – 290 с.
7. Глущенко А. В. Качество учетной информации как научная категория // Экономический вестник Ростовского государственного университета. – 2008. – № 1.
8. Детнева Э., Володин Л. Система национальных счетов : Реальность и возможности // Вопросы статистики. – 1994. – № 1. – С. 9–14.
9. Дитман Б. Переложение налогов. Налоги как ценообразующий фактор. – Л. : Гос. финанс. изд-во СССР. – 1930. – С. 106.
10. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет : учеб. пособие для вузов / пер. с англ. под ред. Н. Д. Эриашвили; предисл. проф.
П. С. Безруких. – 3-е изд., перераб. и доп. – М. : Аудит : ЮНИТИ, 2000. – 783 с.
11. Европейская система интегрирования экономических счетов : пер. с англ. – М. : Экономика, 2000. – 112 с.
