эксперт «БГ»
Не редко организации для приобретения основных средств используют заемные средства. В данной статье будет рассмотрен порядок учета в бухгалтерском и налоговом учете процентов по займам, полученным для приобретения основных средств.
С бухгалтерской отчетности за 2009 год вступил в действие Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 N 107н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)" (далее – ПБУ 15/2008).
В соответствии с пунктом 7 ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.
Под инвестиционным активом следует понимать объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.
В бухгалтерском учете проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива (пункт 9 ПБУ 15/2008).
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива (пункт 12 ПБУ 15/2008).
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива равномерно.
В случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива (пункт 13 ПБУ 15/2008).
В случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива (пункт 14 ПБУ 15/2008).
Никаких дополнительных условий для принятия процентов по займам, полученным для приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива данным нормативным актом не предусмотрено.
Если же кредит был получен для приобретения основного средства, не относящегося к инвестиционному активу, то в этом случае проценты по кредиту для целей бухгалтерского учете в полном объеме должны быть учтены в составе прочих расходов.
Налоговый учет
В налоговом учете дело обстоит несколько сложнее.
Во – первых, на сегодняшний день нет единого мнения по методологии учета в целях налогообложения расходов в виде процентов по кредитам и займам, выданным на приобретение основных средств.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В то же время подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам. Так согласно данной норме расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). При решении данного вопроса налоговые органы г. Москвы склоняются к варианту учета процентов по кредитам, полученным для приобретения, сооружения и (или) изготовления основных средств, в составе внереализационных расходов (Письмо УФНС по г. Москве от 22.12.06 № 20-12/115096).
Во – вторых, в связи с изменениями в НК РФ, внесенными Федеральным Законом № 224 – ФЗ от 26.11.08, для налогоплательщиков, имеющих долговые обязательства перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, не допускается выбор метода учета процентов по кредитам (исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, либо исходя из процентной ставки по обязательствам, выданным на сопоставимых условиях). Не смотря на разъяснения Минфина России (Письмо от 03.04.09 № 03-03-06/1/224), согласно которым и после вступления в силу Федерального Закона № 224 – ФЗ у налогоплательщика остается право выбора способа нормирования процентов по кредитам, по моему мнению действующее налоговое законодательство это право исключает. При принятии решения налогоплательщику следует помнить, что Письма Минфина России носят лишь рекомендательный характер.
