И. В. Стародубцева,
аудитор-эксперт
В 2015 г. вступили в действие изменения, внесенные в первую часть НК РФ. Проанализируем, как внесенные поправки сказываются на работе налогоплательщиков.
Как уже успели почувствовать налогоплательщики, внесенные изменения в I часть НК РФ продолжают принятую Правительством РФ линию по ужесточению мероприятий налогового контроля.
Обязанность по передаче электронных документов в налоговые органы
Так, с 1 января 2015 г. для налогоплательщиков, предоставляющих отчетность в электронном виде, возникла новая обязанность по передаче полученных документов в налоговые органы.
Согласно обновленной редакции п. 5.1 ст. 23 НК РФ (п. 5.1 введен Федеральным законом от 28.06.2013 г. № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в части противодействия незаконным финансовым операциям», далее по тексту – Закон № 134-ФЗ) такие налогоплательщики при получении по телекоммуникационным каналам связи (далее по тексту – ТКС) документов, используемых налоговыми органами для проведения мероприятий налогового контроля, обязаны передать налоговому органу квитанцию о приеме таких документов.
Для каких налогоплательщиков установлена новая обязанность?
Новые правила обеспечения соответствующего приема электронных документов касаются организаций и индивидуальных предпринимателей, которые должны представлять в электронном виде (по ТКС) налоговую декларацию по НДС, а также иные декларации в случае, если среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек (п. 3 ст. 80 НК РФ, п. 5 ст. 174 НК РФ).
Напомним, что ТКС представляет собой систему представления налоговой и бухгалтерской отчетности в электронной форме с применением усиленной квалифицированной электронной подписи через операторов электронного документооборота.
В п. 5.1 ст. 23 НК РФ установлен срок для такой передачи – в течение шести рабочих дней со дня их отправки налоговым органом (письмо Минфина России и ФНС России от 27.11.2014 г. № ЕД-4-15/24519).
Внесенные поправки, безусловно, облегчают работу налоговых органов, сокращая бумажный документооборот и, соответственно, издержки на оплату почтовых услуг.
Как осуществляется такой электронный документооборот на практике? Какие санкции грозят налогоплательщику при невыполнении нового требования?
В первую очередь отметим, что налоговые органы имеют право приостанавливать операции по счетам налогоплательщика в банке, а также переводы его электронных денежных средств. Но для возможности реализации подобных санкций со стороны налоговых органов подп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ установлен ограниченный перечень истребуемых электронных запросов. Так, санкции в виде блокировки банковских счетов возможны в случае неисполнения обязанности по передаче квитанции в отношении следующих документов:
1) требования о представлении документов;
2) требования о представлении пояснений;
3) уведомления о вызове в налоговый орган.
Следует отметить, что перечень таких документов закрыт! А поэтому, при получении от налоговых органов запросов о прогнозной величине налоговых поступлений либо других запросов подобного характера, никаких санкций в случае неисполнения таких запросов у налогоплательщика не будет.
Решение о приостановлении операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств принимается налоговыми органами в течение 10 рабочих дней со дня истечения установленного срока для передачи электронной квитанции. Таким образом, блокировка последует по истечении 16 рабочих дней (10 рабочих дней + 6 рабочих дней) с момента получения электронного запроса от налогового органа.
Обратите внимание! Обязанность по передаче электронных документов может возникнуть и у налогоплательщиков, не являющихся плательщиками по соответствующему налогу, но представивших налоговые декларации по ТКС. Это касается налогоплательщиков, применяющих УСН, которые по тем или иным причинам выставили в адрес покупателя счет-фактуру с выделенной суммой НДС и, соответственно, должны представить налоговую декларацию по НДС только в электронном виде.
Вместе с тем, благодаря обновленной редакции подп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ ограничен срок принятия налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств. Напомним, что налоговая инспекция может приостановить операции по счетам и переводы электронных денежных средств налогоплательщика при непредставлении декларации в течение 10 рабочих дней от установленного законодательного срока.
С 1 января 2015 г. впервые на законодательном уровне установлен период для вынесения такого решения налоговым органом – в течение 3 лет с момента окончания 10 рабочих дней, следующих за сроком представления налоговой декларации (подп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ).
Второй блок поправок связан с правилами проведения камеральных налоговых проверок.
Новые правила проведения камеральных налоговых проверок
Сразу отметим, что с 1 января 2015 г. ужесточены правила проведения камеральных налоговых проверок налогоплательщиков. Так, согласно действующей обновленной редакции п. 8.1 ст. 88 НК РФ, расширяется перечень случаев для истребования налоговыми органами документов при проведении камеральной налоговой проверки по НДС. Такими случаями являются:
1. Выявление в налоговой декларации по НДС «неувязки» между сведениями об операциях (т. е. в данном случае проводится логический контроль показателей отдельно взятой налоговой декларации по НДС налогоплательщика).
Что будут проверять налоговые инспекторы в обновленной налоговой декларации по НДС?
Начиная с предоставления налоговой декларации за I квартал 2015 г., в программных продуктах, используемых налогоплательщиками для подготовки электронной декларации, уже реализована увязка контрольных соотношений. Например, перед отправкой налоговой декларации выполняется проверка контрольного соотношения: если в разделе 2 строки 070 присутствуют коды 1011711* и 1011703**, то значение раздела 3 строки 180 графы 3 декларации за отчетный период должно быть больше или равно значению раздела 2 строки 060 декларации предыдущего налогового периода.
Примечания
*Код 1011711 используется при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) иностранных лиц, не состоящих на учете в качестве налогоплательщиков (п. 1 ст. 161 НК РФ).
**Код 1011703 используется при осуществлении операций по аренде государственного имущества (п. 3 ст. 161 НК РФ).
В данной ситуации осуществляется контроль операций, связанных с выполнением функций налогового агента. Напомним, что уплата НДС является обязательным условием для принятия НДС к вычету налоговыми агентами. Суммы НДС, удержанные налоговыми агентами, принимаются к вычету только после фактической уплаты их в бюджет, т. е. в следующем квартале. А приведенное соотношение призвано контролировать недопущение необоснованного применения вычетов по НДС. Таким образом, неравенство не позволяет принять НДС к вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным в качестве налоговых агентов в текущей декларации, в размере, превышающем ранее начисленные и уплаченные в бюджет суммы НДС.
2. Выявление в налоговой декларации по НДС «неувязки» сведений об операциях со сведениями, содержащимися в декларации по НДС другого налогоплательщика (т. е. в данном случае проводится встречный логический контроль показателей декларации по НДС другого налогоплательщика).
Как практически реализуется данное мероприятие?
За I квартал 2015 г. налогоплательщики впервые отчитались по новой форме декларации по НДС, утвержденной приказом ФНС России от 29.10.2014 г. № ММВ-7-3/556@. Суть измененной формы налоговой декларации сводится к выявлению «проблемных» контрагентов у налогоплательщиков на стадии проведения налоговыми органами предварительного проверочного анализа налоговой отчетности. Поскольку в состав налоговой декларации входят сведения из книг покупок (продаж), а также журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур (у посредников), то представленные в электронном формате данные будут сверяться с аналогичными данными контрагентов налогоплательщика.
Автоматическая сверка книг покупок (продаж) в режиме онлайн призвана выявить расхождения в разрезе каждого счета-фактуры путем проведения виртуальной встречной проверки налогоплательщика и его контрагентов. Но самая главная проблема – это ошибки в реквизитах и иной информации при регистрации счетов-фактур. Каким бы ни было программное обеспечение у налогоплательщиков, формирование счетов-фактур подразумевает ручной ввод всех реквизитов.
И малейшая неточность при регистрации счета-фактуры (пропущен знак в номере, неверная дата и пр.) вызовет расхождения при проведении автоматической перекрестной проверки деклараций налогоплательщика и его контрагента.
В рамках проводимой камеральной проверки (п. 8.1 ст. 88 НК РФ) выявляются в представленной декларации по НДС несоответствия сведений об операциях сведениям, которые содержатся в декларации другого налогоплательщика.
То есть программными средствами налоговых органов проводится так называемая «встречная увязка» показателей декларации иных налогоплательщиков, на которых в соответствии с гл. 21 НК РФ возложена обязанность по представлению декларации по НДС. И допущенная неточность в реквизитах счетов-фактур станет поводом для дачи пояснений либо представления необходимых документов налоговому органу.
3. Выявление в налоговой декларации по НДС «неувязок» сведений об операциях со сведениями, которые содержатся в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур.
Напомним, что для большинства налогоплательщиков с 1 января 2015 г. отменена обязанность ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Однако для определенной категории лиц данное нововведение работает в обратном направлении. Согласно обновленной редакции п. 5.2 ст. 174 НК РФ, у комиссионеров и агентов, не являющихся плательщиками НДС, с 1 января 2015 г. появилась обязанность представлять в налоговый орган журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур (в электронном виде).
Так, обязанность ведения данного журнала возложена на налогоплательщиков (в т. ч. освобожденных от исполнения обязанности уплаты НДС), а также на лиц, не являющихся налогоплательщиками в случае выставления и (или) получения указанной категорией лиц счетов-фактур при осуществлении посреднической деятельности на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента).
Согласно недавним разъяснениям контролирующих органов, посредники (комиссионеры), являющиеся плательщиками НДС, отдельно журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур не представляют в налоговый орган, а представляют только налоговую декларацию (письмо ФНС России и Минфина России от 08.04.2015 г. № ГД-4-3/5880@). А посредники (комиссионеры), не являющиеся плательщиками НДС (освобожденные от уплаты НДС) и налоговыми агентами, обязаны представлять в налоговый орган журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронном виде в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
За неисполнение вышеприведенного требования посредникам грозит штраф.
Так, непредставление в налоговый орган журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур карается штрафом в размере 200 руб. (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Кроме налоговой ответственности, к должностным лицам организации может быть применена административная ответственность, предусмотренная п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ. Размер штрафа составляет от 300 до 500 руб.
Всегда ли при выявлении вышеприведенных противоречий и несоответствий у налогоплательщика будут затребованы документы?
Следует отметить, что документы могут быть запрошены у налогоплательщика в определенных ситуациях – если выявленные налоговым органом несоответствия повлекли за собой:
1) занижение итоговой суммы НДС, причитающейся к уплате в бюджет;
2) завышение итоговой суммы НДС к возмещению (подп. «в» п. 8 ст. 10 Закона № 134-ФЗ).
И лишь по приведенным основаниям, когда «страдает» бюджет, у налогоплательщика могут быть истребованы счета-фактуры, а также иные документы.
Еще одной новацией, вступившей в силу в этом году, является возможность проведения осмотра территории и помещений налогоплательщика в рамках проведения камеральной налоговой проверки. Такие изменения были внесены Законом № 134-ФЗ в п. 1 ст. 91 НК РФ и пп. 1–2 ст. 92 НК РФ.
При применении обновленной нормы следует иметь в виду, что проведение осмотра территории и помещений налогоплательщика возможно только в определенных ситуациях:
1) при предоставлении налоговой декларации, в которой заявлена сумма НДС к возмещению;
2) при выявлении налоговыми органами «неувязок» в налоговой декларации, влекущих либо занижение НДС к уплате в бюджет, либо завышение НДС к возмещению.
Новые обязанности для физических лиц
Одним из значительных изменений является возложение на физических лиц обязанности письменного сообщения в налоговый орган о наличии объектов налогообложения, по которым не получено уведомление от налоговых органов. Срок сообщения – до 31.12.2015. К сообщению об объектах налогообложения физическое лицо должно приложить копии правоустанавливающих документов на объекты недвижимого имущества и (или) документы, подтверждающие государственную регистрацию транспортных средств (п. 2.1 ст. 23 НК РФ).
Напомним, что физические лица самостоятельно не исчисляют ни транспортный, ни земельный налог, ни налог на имущество. Уплата налогов осуществляется физическими лицами на основании уведомлений налоговых органов (п. 3 ст. 363, п. 4 ст. 397, п. 2 ст. 409 НК РФ). Форма единого уведомления на уплату транспортного, земельного налогов и налога на имущество физических лиц утверждена приказом ФНС России от 05.10.2010 г. № ММВ-7-11/479@.
На практике часто возникали ситуации, когда по тем или иным причинам в адрес налоговых органов в рамках межведомственного взаимодействия с ГИБДД, с Росреестром поступала недостоверная информация о наличии транспортных средств или объектов недвижимости.
Физическое лицо может быть освобождено от обязанности сообщения о наличии объектов налогообложения в следующих случаях (абз. 3 п. 2.1 ст. 23 НК РФ):
– при наличии ранее полученного налогового уведомления;
– при наличии льготы (освобождение от уплаты налога).
Налоговая инспекция не позднее 30 рабочих дней до наступления срока платежа должна направить в адрес налогоплательщика налоговое уведомление (абз. 2 п. 2 ст. 52 НК РФ). В этом уведомлении приводится информация о сумме налога, подлежащей уплате, объектах налогообложения, налоговая база, а также срок уплаты налога (п. 3 ст. 52 НК РФ).
При неполучении в указанный срок уведомления налогоплательщик – физическое лицо должен направить сообщение в налоговый орган до 31 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом.
До 1 января 2017 г. налог будет исчисляться с года представления физическим лицом сообщения, а после этой даты – не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления (п. 2 ст. 52 НК РФ).
Какие санкции ожидают физических лиц за нарушение установленного порядка представления сообщения?
Неправомерное непредставление (несвоевременное представление) налогоплательщиком – физическим лицом налоговому органу сообщения карается штрафом в размере 20% от неуплаченной суммы налога в отношении объекта недвижимого имущества и (или) транспортного средства, по которым не представлено (несвоевременно представлено) сообщение (п. 3 ст. 129.1 НК РФ).
Однако ответственность наступит только с 1 января 2017 г. (п. 3 ст. 7 Закона от 02.04.2014 г. № 52-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ»).
