Практические аспекты формирования регистра учета по налогу на доходы физических лиц




Согласно ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту статьи – НК РФ) выступающие в качестве налоговых агентов организации обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в соответствующем налоговом периоде (календарном году), предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов, а также предоставлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за соответствующий календарный год и суммах начисленных и удержанных в этом периоде налогов.

При этом начиная с 2011 г. формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно.

На основании требований п. 1 ст. 230 НК РФ такого рода регистр должен предусматривать обязательные сведения:
– позволяющие идентифицировать налогоплательщика;
– определяющие вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС России;
– суммы дохода и даты их выплаты;
– статус налогоплательщика (налоговый резидент Российской Федерации или нет и в отдельном порядке – иностранные граждане и лица без гражданства из числа высококвалифицированных специалистов);
– даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему Российской Федерации;
– реквизиты соответствующего платежного документа.

С учетом того, что отсутствие регистров налогового учета, а также систематическое (2 раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение в регистрах налогового учета хозяйственных операций, денежных средств и других данных отнесено к грубому нарушению правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, организациям необходимо обратить на приведенные изменения особо пристальное внимание. За такого рода нарушения предусмотрена «повышенная» налоговая санкция, установленная ст. 120 НК РФ.

За основу при формировании показателей регистра учета может быть принята форма налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц (ф. 1-НДФЛ), утвержденная приказом МНС России от 31.10.2003 № БГ-3–04/583. Представляется вполне возможным, приняв за основу ранее используемую форму 1-НДФЛ и доработав ее с учетом требований п. 1 ст. 230 НК РФ, организовать аналитический учет по каждому получателю доходов.

Как возможный вариант, организация вправе использовать форму регистра, предусмотренную соответствующим программным обеспечением, и (или) самостоятельно разработать форму регистра для учета доходов и НДФЛ.

Рассмотрим порядок формирования регистра учета (регистр учета по НДФЛ), форма которого основана на ранее применявшейся форме налоговой карточки (ф. 1-НДФЛ), но доработанной с учетом требований п. 1 ст. 230 НК РФ. Пример оформления регистра по предлагаемой форме приведен на с. 102.

Очень важно организовать учет по налогу согласно новым требованиям и для подтверждения факта перечисления сумм налога, удержанных именно с доходов работников. Минфин России и ФНС России неоднократно отмечали, что в качестве перечисленных сумм НДФЛ ими будут рассматриваться только суммы, удержанные именно с доходов в пользу соответствующих физических лиц. Авансовые платежи по налогу могут быть сочтены за невыясненные суммы, зачисленные налоговыми агентами по ошибке. Как следствие, от организации еще раз могут потребовать зачислить суммы, удержанные именно с заработка и иных выплат в пользу работников, а за авансовыми выплатами ей придется обращаться за возвратом.

Соответственно, для подтверждения того факта, что в бюджет были перечислены именно суммы налога, удержанные с доходов физических лиц, в регистре учета должны содержаться как минимум даты выплаты таких доходов. Для того чтобы усилить свою позицию, организация может дополнить регистр учета реквизитами о дате начисления выплат. В таком случае суммы налога, удержанные с начисленных сумм, можно будет считать суммами с доходов именно в пользу работников и иных лиц, а не платежами из средств работодателя.

Перечисления же сумм налога до даты начисления (выплаты) соответствующих сумм могут привести к тому, что такие платежи не будут рассматриваться в качестве уплаченных сумм НДФЛ со всеми вытекающими последствиями.

Общие правила ведения регистра учета по НДФЛ
Налоговый регистр по НДФЛ ведется по каждому физическому лицу, получившему доход от организации в соответствующем налоговом периоде. Необходимо вести регистр и по лицам, которые пользуются правом на вычеты, предусмотренные п. 28 ст. 217 НК РФ (необложение в пределах до 4000 руб. сумм подарков, призов, материальной помощи и т. д.). Особенно это актуально при предоставлении доходов сторонним лицам (бывшим работникам и т. д.).

В налоговой карточке отражают все доходы, полученные физическим лицом в соответствующем календарном году и подлежащие учету при определении налоговой базы, включая доходы, в отношении которых предусмотрены налоговые вычеты.

Все суммовые показатели рекомендуется отражать в рублях и копейках через десятичную точку, за исключением сумм налога на доходы. Суммы налога исчисляют и отражают в полных рублях. Сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а сумма 50 коп. и более округляется до полного рубля.

При ведении регистра необходимо учитывать следующие основные принципы.

1. В регистре отражают только доходы, подлежащие включению в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц, к которой применяются установленные ставки  налогообложения, включая доходы, в отношении которых предусмотрены налоговые вычеты.

Доходы, определяемые в соответствии с положениями гл. 23 НК РФ как доходы, не подлежащие налогообложению и по которым не предусмотрены налоговые вычеты (независимо от суммы таких доходов), в регистре учета не отражают.

Пример 1
Предположим, что организацией в пользу физического лица в 2014 г. были выплачены:
– материальная помощь к отпуску в размере 4400 руб.;
– государственные пособия на детей в размере 1800 руб.;
– материальная помощь в связи со смертью отца в размере 2200 руб.

Поскольку суммы государственных пособий на детей и сумма материальной помощи в связи со смертью члена семьи работника согласно соответственно пп. 1 и 8 ст.

217 НК РФ не подлежат налогообложению в полной сумме, то их в регистре учета по НДФЛ не отражают.

В соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам в иных, за исключением ряда единовременных сумм, случаях, предусмотренных п. 8 данной статьи, не подлежат налогообложению только в размере до 4000 руб. за календарный год. Соответствующая сумма доходов 4400 руб. в регистр учета заносится. Одновременно с этим в регистре отражают и сумму вычета в размере 4000 руб.

Не указывают в регистрах учета по НДФЛ те доходы, в отношении которых гл. 23 НК РФ не установлена обязанность налоговых агентов по исчислению с них и удержанию сумм налога на доходы физических лиц.

В частности, к таковым отнесены доходы, облагаемые по правилам ст. 214.1, 214.3, 214.4 (доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок), 227, 227.1 и 228 НК РФ.

Не должны отражаться в регистрах учета суммы любых доходов, выплачиваемых за умершего работника членам его семьи или иным лицам, находившимся на дату смерти на его обеспечении. Как отмечено в письме Минфина России от 04.06.2012 № 03–04–06/3–147, на основании п. 18 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) по НДФЛ любые доходы в денежной и натуральной форме, получаемые от физических лиц в порядке наследования.

Исходя из приведенных положений любые выплаты за умершего работника не облагаются НДФЛ как суммы заработной платы за текущий и прошлые месяцы, так и суммы компенсации за неиспользованный отпуск, материальная помощь и т. д. Если же НДФЛ с заработной платы за последний месяц уже был перечислен, перерасчет налога и его возврат не производятся.

На это обращено внимание в письме Минфина России от 07.03.2013 № 03–04–06/7028.

2. Исчисление налоговой базы и сумм налога в регистре учета по НДФЛ производится без учета доходов, полученных физическим лицом от других организаций и прочих налоговых агентов и удержанных ими сумм налога.

Регистры ведут в бухгалтериях организаций на каждого получателя доходов, в связи с чем они подлежат отдельной нумерации. Учет нумерации организуется и ведется ответственным бухгалтером.

При этом необходимо отметить, что ведение стандартизированных лицевых счетов на каждого работника организации, предусмотренных постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» (ф. № Т-54, Т-54 а) или приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами,  Государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению» (карточка-справка (ф. 0504417)), не освобождает организации от обязательного ведения персональных регистров учета по НДФЛ.

Формирование общих данных о налоговом агенте и налогоплательщике
В разделе 1 регистра «Сведения о налоговом агенте (источнике доходов)» приводят необходимую информацию о самой организации, выплачивающей доходы в пользу физического лица.

В п. 1.1 в поле «ИНН/КПП, ИНН» указывают идентификационный номер (ИНН) организации – плательщика доходов, а также код причины постановки (КПП) на учет, который записывается через разделитель.

В п. 1.2 «Код налогового органа, где налоговый агент состоит на учете» указывают код налогового органа, в котором организация состоит на налоговом учете.

В п. 1.3 «Наименование (фамилия, имя, отчество) налогового агента» указывают сокращенное наименование организации согласно написанию в ЕГРН начиная с содержательной части.

В п. 1.4 «Код ОКТМО» указывают код территории определенного муниципального образования, в бюджет которого осуществляется перечисление налога на доходы физических лиц. Данный код принимается из Общероссийского классификатора территорий муниципальных образований (ОКТМО), утвержденного приказом Росстандарта от 14.06.2013 № 159-ст.

Необходимо учитывать, что при получении доходов как от головной организации, так и от обособленных подразделений на данного работника заводят несколько регистров учета – по количеству плательщиков дохода.

Если сотрудник в течение календарного года был занят в нескольких структурных подразделениях, сведения по нему должны формироваться по каждому из мест работы в соответствующем календарном году. Фактически необходимо формировать раздельные регистры учета (как вариант – отдельные листы соответствующих разделов регистра учета) и справки по форме 2-НДФЛ. Соответственно в каждом из таких регистров (справке) проставляют код ОКТМО по месту фактического нахождения каждого обособленного подразделения.

Если сотрудник в течение месяца (года) работает в нескольких обособленных подразделениях, НДФЛ должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого такого обособленного подразделения с учетом отработанного времени в каждом подразделении.

13.05.2015

Также по этой теме: