Опубликовано в журнале "«Заработная плата. Расчеты, учет, налоги» с вкладкой «Документы и комментарии»" №3 год - 2019
А.В. Полетаев
В отличие от предыдущих лет, 2019 г. не принес значительных изменений в правилах исчисления и уплаты налогов с выплат по оплате труда и иных вознаграждений в пользу физических лиц.
НДФЛ
Когда можно избежать штрафа за неудержание (неуплату) в установленный срок налога на доходы физических лиц
Согласно новой редакции п. 2 ст. 123 НК РФ налоговый агент освобождается от ответственности за невыполнение им обязанности по удержанию и (или) перечислению НДФЛ при одновременном выполнении следующих условий:
1) налоговый расчет (расчет по налогу) представлен в налоговый орган в установленный срок;
2) в налоговом расчете (расчете по налогу) отсутствуют факты неотражения или неполноты отражения сведений и (или) ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей перечислению в бюджетную систему Российской Федерации;
3) налоговым агентом самостоятельно перечислены в бюджетную систему Российской Федерации сумма налога, не перечисленная в установленный срок, и соответствующие пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления суммы налога или о назначении выездной налоговой проверки по такому налогу за соответствующий налоговый период.
Таким образом, при самостоятельной уплате пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, а также при представлении в установленные сроки и без ошибок Расчета по форме 6-НДФЛ можно избежать привлечения к уплате штрафа за несвоевременное удержание и (или) уплату данного налога.
Соответствующие изменения приняты Федеральным законом от 27 декабря 2018 г. № 546-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» и вступили в силу с 28 января 2019 г.
До указанной даты соответствующими положениями можно воспользоваться на основании постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 6 февраля 2018 г. № 6-П. Данным постановлением положения ст. 123 НК РФ были признаны не противоречащими Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они не препятствуют освобождению от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление в бюджет сумм НДФЛ налоговых агентов, не допустивших искажения налоговой отчетности, если они самостоятельно (до момента, когда им стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной налоговой проверки) уплатили необходимые суммы налога и пеней, а несвоевременное перечисление ими в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.
В отличие от приведенных положений постановления № 6-П, нормы Федерального закона № 546-ФЗ не содержат необходимости доказывания организацией непреднамеренности неперечисления и (или) неполного перечисления в установленный срок сумм НДФЛ.
Напомним, что согласно части первой ст. 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ влечет за собой по общим правилам взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Уплата налога с доходов от реализации имущества нерезидентами
Лица из числа нерезидентов начиная с 2019 г. при продаже имущества, которое было в собственности более 3 или 5 лет, могут не платить НДФЛ, как и резиденты.
Соответствующие изменения в п. 17.1 ст. 217 НК РФ внесены Федеральным законом от 27 ноября 2018 г. № 424-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах».
Освобождение индивидуальных предпринимателей от уплаты НДФЛ при реализации имущества, используемого в рамках предпринимательской деятельности
Согласно новой редакции п. 17.1 ст. 217 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27 ноября 2018 г. № 425-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах») доходы от реализации жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или доли (долей) в них, а также транспортных средств, непосредственно используемых в предпринимательской деятельности, освобождаются от налогообложения по НДФЛ при соблюдении минимального срока владения (3 года или 5 лет).
При реализации указанных объектов имущества, которые находились в собственности предпринимателя до 3 или 5 лет, они вправе рассчитывать на получение имущественного налогового вычета, оговоренного ст. 220 НК РФ.
При продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или доли (долей) в них, а также транспортных средств в случае, если налогоплательщик учитывал расходы, связанные с приобретением указанного имущества в составе расходов при определении налоговой базы при применении специальных налоговых режимов в соответствии с гл. 26.1 и 26.2 (при выборе объекта налогообложения в виде доходов,
уменьшенных на величину расходов) НК РФ или в составе профессиональных налоговых вычетов, пре ду смот ренных ст. 221 НК РФ, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества, уменьшенных на расходы, учтенные при определении налоговой базы при применении налогоплательщиком указанных специальных налоговых режимов или учтенные налогоплательщиком в составе профессиональных налоговых вычетов. Для подтверждения соответствующих фактов необходимо представить в налоговый орган документы, подтверждающие расчет суммы такого имущественного налогового вычета.
Максимальная величина социального вычета в сумме пожертвований – до 30% доходов
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики имеют право на получение социального налогового вычета в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком в виде пожертвований:
– благотворительным организациям;
– социально ориентированным некоммерческим организациям на осуществление ими деятельности, предусмотренной законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях;
– некоммерческим организациям, осуществляющим деятельность в области науки, культуры, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), образования, просвещения, здравоохранения, защиты прав и свобод человека и гражданина, социальной и правовой поддержки и защиты граждан, содействия защите граждан от чрезвычайных ситуаций, охраны окружающей среды и защиты животных;
– религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности;
– некоммерческим организациям на формирование или пополнение целевого капитала, которые осуществляются в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 г. № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».
Указанный вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению.
При этом с 2019 г. если получателями пожертвований являются государственные и муниципальные учреждения, осуществляющие деятельность в области культуры, а также некоммерческие организации (фонды) в случае перечисления им пожертвований на формирование целевого капитала в целях поддержки указанных учреждений, предельный размер вычета может быть увеличен законом субъекта Российской Федерации до 30% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению. Указанным законом субъекта Российской Федерации также могут быть установлены категории государственных, муниципальных учреждений, осуществляющих деятельность в области культуры, и некоммерческих организаций (фондов), пожертвования которым могут быть приняты к вычету в увеличенном предельном размере.
Соответствующие изменения приняты Федеральным законом от 27 ноября 2018 г. № 426-ФЗ «О внесении изменений в статьи 219 и 286.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».
Прочие изменения с 2019 года
Изменился также порядок определения налоговой базы по НДФЛ при получении физическими лицами доходов при реализации (погашении) облигаций внешних облигационных займов Российской Федерации, номинированных в иностранной валюте. Теперь расходы на приобретение таких облигаций должны пересчитываться в рубли по курсу Банка России на дату фактического получения доходов от реализации (погашения). Раньше расходы пересчитывались на рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату фактической покупки облигаций (Федеральный закон от 19 июля 2018 г. № 200-ФЗ).
Расширен перечень доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ, установленный ст. 217 НК РФ. Например, не нужно платить НДФЛ за доходы от сдачи макулатуры (Федеральный закон от 3 июля 2018 г. № 179-ФЗ).
Полевое довольствие свыше 700 руб. в день теперь будет облагаться НДФЛ.
С 1 января 2019 г. при выплате полевого довольствия сотрудникам, работающим в полевых условиях, сумма, превышающая 700 руб. за каждый день нахождения в полевых условиях, подлежит обложению НДФЛ. Ранее такого ограничения не было (Федеральный закон от 30 октября 2018 г. № 381-ФЗ).
С начала года освобождается от НДФЛ единовременная социальная выплата для приобретения или строительства жилого помещения либо в виде жилого помещения (вместо указанной выплаты), полученная налогоплательщиком в соответствии с Законом Российской Федерации от 26 июня 1992 г. № 3132-1 «О статусе судей в Российской Федерации» (Федеральный закон от 30 октября 2018 г. № 389-ФЗ).
До конца 2019 г. освобождены от уплаты налога доходы, полученные за уборку помещений, уход за детьми и пожилыми людьми, а также за репетиторство (Федеральный закон от 27 декабря 2018 г. № 546-ФЗ). Граждане, занимающиеся указанной деятельностью, имеют право не регистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей, но обязаны уведомить о своей деятельности налоговый орган.
Страховые взносы
Применение текущих тарифов страховых взносов на бессрочной основе
В соответствии с положениями Федерального закона от 27 ноября 2017 г. № 361-ФЗ «О внесении изменений в статью 426 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» применение общеустановленной шкалы налогообложения продлено до конца 2020 г.
Принятые решения пересмотрены в 2018 г. и согласно Федеральному закону от 3 августа 2018 г. № 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» действующие ставки страховых взносов подлежат применению на бессрочной основе.
Если организация не вправе применять льготы по уплате страховых взносов с выплат в пользу работников, она обязана уплачивать страховые взносы по следующим тарифам:
С выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих в Российской Федерации, страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности начисляются по ставке 1,8%.
Исключение составляют выплаты в пользу высококвалифицированных специалистов, признаваемых таковыми в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».
Льготные ставки страховых взносов для «упрощенцев» не продлены
В соответствии с положениями подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ пониженные тарифы страховых взносов были установлены для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым на основании кодов видов деятельности в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются производство и социальное обслуживание населения. Взносы такими организациями могли уплачиваться по следующим тарифам (подп. 3 п. 2 ст. 427 НК РФ):
Срок действия льготных тарифов – до конца 2018 г., и он продлен не был.
Определена предельная база страховых взносов на 2019 год
Согласно ст. 421 НК РФ подлежат установлению предельные базы на обязательное пенсионное страхование и предельная величина базы для исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.Предельная база для исчисления страховых взносов на обязательное медицинское страхование (по ранее действовавшим правилам применение базы приостанавливалось до конца 2018 г.) не предусматривается совсем.
Предельная база страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством подлежит индексации с 1 января 2019 г. в 1,061 раза с учетом роста средней заработной платы в Российской Федерации и составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 865 000 руб. нарастающим итогом с 1 января 2019 г.; на обязательное пенсионное страхование с учетом размера средней заработной платы в Российской Федерации на 2019 г., увеличенного в 12 раз, и применяемого к нему повышающего коэффициента, установленного п. 5 ст. 421 НК РФ на 2019 г. в размере 2,1, составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 1 150 000 руб. нарастающим итогом с 1 января 2019 г.
Величина предельной базы на 2019 г. установлена постановлением Правительства Российской Федерации от 28 ноября 2018 г. № 1426.
Уточнение форм персонифицированной отчетности
В соответствии с положениями п. 2 ст. 11 Федерального закона от 1 апреля 1996 г. № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования» организации и иные страхователи обязаны ежегодно не позднее 1 марта года, следующего за отчетным годом, представлять о каждом работающем у него застрахованном лице (включая лиц, заключивших договоры гражданско-правового характера, на вознаграждения по которым в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах начисляются страховые взносы) соответствующие персонифицированные сведения.
Постановлением Правления Пенсионного фонда Российской Федерации от 6 декабря 2018 г. № 507п утверждены новые формы «Сведения о страховом стаже застрахованных лиц» (СЗВ-СТАЖ), «Сведения по страхователю, передаваемые в ПФР для ведения индивидуального (персонифицированного) учета (ОДВ-1)», «Данные о корректировке сведений, учтенных на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица (СЗВ-КОРР)», а также «Сведения о заработке (вознаграждении), доходе, сумме выплат и иных вознаграждений, начисленных и уплаченных страховых взносах, о периодах трудовой и иной деятельности, засчитываемых в страховой стаж застрахованного лица (СЗВ-ИСХ)». Также утверждены порядок их заполнения и формат сведений.
Таким образом, по итогам 2018 г. персонифицированные сведения должны быть представлены в органы Пенсионного фонда по уточненным формам.
Среди принятых изменений:
1) код «ДЛОТПУСК» заполняется только для периодов работы застрахованного лица в особых условиях труда, за которые отсутствуют данные о начислении страховых взносов по дополнительному тарифу;
2) графа 14 «Сведения об увольнении застрахованного лица/сведения о периодах, засчитываемых в страховой стаж безработным» заполняется значением «31.12.гггг.» только по застрахованным лицам, дата увольнения которых приходится на 31 декабря календарного года, за который представляется форма СЗВ-СТАЖ;
3) для застрахованного лица, имеющего период получения пособия по безработице, период участия в оплачиваемых общественных работах и период переезда или переселения по направлению государственной службы занятости в другую местность для трудоустройства в соответствии с п. 4 части 1 ст. 12 Федерального закона от 28 декабря 2013 г. № 400-ФЗ, в графе 14 «Сведения об увольнении застрахованного лица/сведения о периодах, засчитываемых в страховой стаж» указывается значение «БЕЗР».
Особенности заполнения расчета по взносам начиная с отчетности за I квартал 2019 года
Особенности заполнения расчета по страховым взносам с отчетности за I квартал 2019 г. определены в письме ФНС России от 26 декабря 2018 г. № БС-4-11/256 33.
Данные особенности учитывают изменения законодательства с 2019 г.
В частности, согласно подп. 3 п. 2 ст. 427 НК РФ плательщики страховых взносов, поименованные в подп. 5, 6, 9 п. 1 ст. 427 НК РФ («упрощенцы»), утратили право на применение пониженных тарифов страховых взносов с 1 января 2019 г.
Таким образом, указанные выше плательщики страховых взносов начиная с отчета за первый квартал 2019 г. представляют расчеты по страховым взносам с указанием кода тарифа плательщика «01» и соответствующего кода категории застрахованного лица («НР», «ВЖНР», «ВПНР»).
Вместе с тем, Федеральным законом от 3 августа 2018 г. № 303-ФЗ на 2019–2024 гг. продлен период применения пониженных тарифов страховых взносов для некоммерческих и благотворительных организаций, поименованных в подп. 7 и 8 п. 1 ст. 427 НК РФ.
Приложение 6 «Расчет соответствия условиям применения пониженного тарифа страховых взносов плательщиками, указанными в подп. 5 п. 1 ст. 427 Налогового кодекса Российской Федерации» к разделу 1 расчета по страховым взносам не заполняется.
При заполнении строки 001 «Код тарифа плательщика» приложения 1 «Расчет сумм страховых взносов на обязательное и медицинское страхование» к разделу 1 расчета по страховым взносам начиная с 2019 г. не подлежат применению коды тарифа плательщика:
«08» – плательщики страховых взносов, применяющие упрощенную систему налогообложения, и основной вид экономической деятельности которых указан в подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ;
«09» – плательщики страховых взносов, уплачивающие единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности и имеющие лицензию на фармацевтическую деятельность – в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам, которые в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 2011 г. № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации» имеют право на занятие фармацевтической деятельностью или допущены к ее осуществлению;
«12» – плательщики страховых взносов – индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения в отношении выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц, занятых в виде экономической деятельности, указанном в патенте, за исключением индивидуальных предпринимателей, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, указанные в подп. 19, 45–47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ.
В свою очередь, при заполнении соответствующего значения графы 200 «Код категории застрахованного лица» подраздела 3.2.1 «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, исчисленных в пользу застрахованного лица, а также сведения о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование» раздела 3 расчета по страховым взносам не подлежат применению коды категорий застрахованных лиц: «ПНЭД»:
– физические лица, на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются виды экономической деятельности, указанные в подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ;
– физические лица, занятые в виде экономической деятельности, указанном в патенте, на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы индивидуальными предпринимателями, указанными в подп. 9 п. 1 ст. 427 НК РФ, применяющими патентную систему налогообложения; «ВЖЭД»:
– застрахованные в системе обязательного пенсионного страхования лица из числа иностранных граждан или лиц без гражданства, временно проживающие на территории Российской Федерации, а также временно пребывающие на территории Российской Федерации иностранные граждане или лица без гражданства, которым предоставлено временное убежище в соответствии с Федеральным законом от 19 февраля 1993 г. № 4528-1 «О беженцах», на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются виды экономической деятельности, указанные в подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ;
– застрахованные в системе обязательного пенсионного страхования лица из числа иностранных граждан или лиц без гражданства, временно проживающие на территории Российской Федерации, а также временно пребывающие на территории Российской Федерации иностранные граждане или лица без гражданства, которым предоставлено временное убежище в соответствии с Федеральным законом № 4528-1 «О беженцах», занятые в виде экономической деятельности, указанном в патенте, на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы индивидуальными предпринимателями, указанными в подп. 9 ст. 427 НК РФ, применяющими патентную систему налогообложения; «ВПЭД»:
– иностранные граждане или лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»), временно пребывающие на территории Российской Федерации, на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются виды экономической деятельности, указанные в подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ;
– иностранные граждане или лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»), временно пребывающие на территории Российской Федерации, занятые в виде экономической деятельности, указанном в патенте, на выплаты и вознаграждения которым начисляются страховые взносы индивидуальными предпринимателями, указанными в подп. 9 п. 1 ст. 427 НК РФ, применяющими патентную систему налогообложения.
Коды категорий застрахованных лиц «АСБ», «ВЖСБ», «ВПСБ» применяются плательщиками страховых взносов при заполнении соответствующего значения графы 200 «Код категории застрахованного лица» подраздела 3.2.1 «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, исчисленных в пользу застрахованного лица, а также сведения о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование» раздела 3 расчета по страховым взносам в случае указания в строке 001 «Код тарифа плательщика» приложения 1 «Расчет сумм страховых взносов на обязательное и медицинское страхование» к разделу 1 расчета по страховым взносам кодов тарифа плательщика:
«10» – плательщики страховых взносов – некоммерческие организации (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), зарегистрированные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, применяющие упрощенную систему налогообложения и осуществляющие в соответствии с учредительными документами деятельность в области социального обслуживания населения, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства (деятельность театров, библиотек, музеев и архивов) и массового спорта (за исключением профессионального);
«11» – плательщики страховых взносов – благотворительные организации, зарегистрированные в установленном законодательством Российской Федерации порядке и применяющие упрощенную систему налогообложения.
Пунктом 5 Федерального закона от 28 декабря 2013 г. № 421-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О специальной оценке условий труда» установлено, что при определении размера дополнительных тарифов страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, установленных п. 3 ст. 428 НК РФ, применяются результаты проведенной в соответствии с порядком, действовавшим до дня вступления в силу Федерального закона «О специальной оценке условий труда», аттестации рабочих мест по условиям труда, действительные до окончания срока их действия, но не более чем до 31 декабря 2018 г. включительно.
Следовательно, при заполнении поля 002 подраздела 1.3.2 «Расчет сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по дополнительному тарифу для отдельных категорий плательщиков страховых взносов, указанных в п. 3 ст. 428 Налогового кодекса Российской Федерации» приложения 1 к разделу 1 расчета по страховым взносам не подлежат применению коды основания для заполнения:
«2» – при наличии результатов аттестации рабочих мест по условиям труда с учетом положений п. 5 ст. 15 Федерального закона от 28 декабря 2013 г. № 421-ФЗ; «3» – при наличии результатов специальной оценки условий труда и результатов аттестации рабочих мест по условиям труда с учетом положений п. 5 ст. 15 Федерального закона № 421-ФЗ.
Письмом ФНС России от 26 декабря 2018 г. № БС-4-11/25633 доведена таблица соответствия кода тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование коду категории застрахованного лица при заполнении расчета по страховым взносам с отчета за 1 квартал 2019 г.:
Новая трактовка правил формирования объекта обложения страховыми взносами
Согласно сложившейся в 2018 г. трактовке налоговых органов порядка формирования объекта обложения страховыми взносами любые выплаты в пользу лица, с которым у учреждения имеется заключенный трудовой договор и (или) договор гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), должны включаться в объект обложения страховыми взносами, и соответственно должны быть отражены по следующим строкам расчета по страховым взносам:
– строка 030 «Сумма выплат и иных вознаграждений, исчисленных в пользу физических лиц» подраздела 1.1 «Расчет сумм взносов на обязательное пенсионное страхование» и подраздела 1.2 «Расчет сумм взносов на обязательное медицинское страхование»;
– строка 020 «Сумма выплат и иных вознаграждений, исчисленных в пользу физических лиц» приложения 2 «Расчет сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством».
При этом не имеет значения – подлежат указанные выплаты обложению взносами или нет. В случае если отдельные выплаты в соответствии с действующим законодательством взносами не облагаются, они одновременно отражаются по строке «Сумма, не подлежащая обложению страховыми взносами» соответствующих разделов и приложения расчета по страховым взносам.
И только в том случае, если какие-то выплаты (расходы) осуществляются за работников напрямую юридическим или физическим лицам и не подлежат обложению взносами, они не отражаются в расчете по страховым взносам.
Согласно приведенной трактовке в расчете по страховым взносам подлежат отражению, в частности, следующие выплаты:
1) суммы оплаты командировочных расходов, включая не облагаемые взносами (письмо Минфина России от 23 октября 2017 г. № 03-15-06/69146);
2) суммы компенсации расходов работника по оплате медицинских осмотров (письмо ФНС России от 3 сентября 2018 г. № БС-4-11/16963, письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. № 03-15-06/95288);
3) суммы оплаты стоимости проезда к месту проведения отпуска и обратно работника учреждения и членов семей работников, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (письмо ФНС России от 5 декабря 2017 г. № ГД-4-11/24606, письмо Минфина России от 22 ноября 2017 г. № 03-15-07/77488).
Приведенная трактовка налоговых органов по поводу включения в объект обложения страховыми взносами некоторых выплат (в части расходов на медосмотр и оплаты проезда членов семьи работника, командировочных расходов) представляется спорной.
Правила обложения взносами оплаты стоимости проезда к месту проведения отпуска и обратно «северян»
До августа 2018 г. согласно подп. 7 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежала обложению страховыми взносами стоимость проезда только самих работников к месту проведения отпуска и обратно и стоимость провоза багажа весом до 30 кг, возмещаемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, трудовыми или коллективными договорами.
В части оплаты стоимости проезда членов семьи указанных работников соответствующих положений ст. 422 НК РФ не содержала. Соответственно, как отмечено в письме Минфина России от 22 ноября 2017 г. № 03-15-07/77488, в случае, если организация производит выплату работнику в виде компенсации его расходов на оплату стоимости проезда к месту проведения отпуска и обратно члена его семьи, то с учетом того, что данная выплата не поименована в перечне не подлежащих обложению страховыми взносами выплат, приведенном в подп. 7 п. 1 ст. 422 НК РФ, такая выплата облагается страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата, производимая в рамках трудовых отношений.
И только в случае, если организация оплачивает стоимость проезда к месту проведения отпуска и обратно непосредственно члену семьи работника (т. е. перечисляет денежные средства организации, осуществляющей продажу проездных билетов), то стоимость проезда на основании п. 1 ст. 420 НК РФ не признавалась объектом обложения страховыми взносами, поскольку такая оплата производится за физическое лицо, не являющееся работником организации.
С учетом многочисленных обращений плательщиков взносов были подготовлены и приняты срочные изменения в подп. 7 п. 1 ст. 422 НК РФ, согласно которым с 3 августа 2018 г. не облагается взносами стоимость проезда не только самого работника к месту использования отпуска и обратно и стоимость провоза багажа весом до 30 кг, но и стоимость проезда неработающих членов его семьи (мужа, жены, несовершеннолетних детей, фактически проживающих с работником) и стоимость провоза ими багажа, возмещаемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, трудовыми или коллективными договорами. В случае использования отпуска за пределами территории Российской Федерации не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета работника и неработающих членов его семьи (включая стоимость провоза ими багажа весом до 30 кг), рассчитанная от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу Российской Федерации, в том числе международного аэропорта, в котором работник и неработающие члены его семьи проходят пограничный контроль.
Соответствующие изменения приняты Федеральным законом от 3 августа 2018 г. № 300-ФЗ «О внесении изменений в статью 5 части первой и статьи 422 и 427 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», и вступили в силу с 3 августа 2018 г. При этом до указанной даты согласно требованиям налоговых органов стоимость проезда членов семьи, компенсированная работникам, должна облагаться страховыми взносами.
При всем этом с 3 августа 2018 г. страховыми взносами должны облагаться:
– стоимость проезда членов семьи, фактически не проживающих с работником организации (см. письма Минфина России от 23 ноября 2018 г. № 03-15-06/84603, от 2 ноября 2018 г. № 03-15-06/78876);
– стоимость проезда членов семьи, рассчитанная от международного аэропорта, в котором данный гражданин проходит пограничный контроль в пункте пропуска через Государственную границу Российской Федерации;
– компенсации суммы сбора трансагентства или авиакомпании за оформление билетов по проезду работников и членов их семей (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. № 03-15-06/78876).
В части оплаты стоимости проезда членов семьи во всех приведенных случаях требования налоговых органов могут быть оспорены на основании решения Верховного Суда Российской Федерации от 14 июня 2018 г. № АКПИ18-393, согласно которому поскольку члены семьи работников не состоят в трудовых отношениях с организацией, то суммы компенсации стоимости проезда и провоза багажа неработающих членов семей работников, работающих и проживающих
в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, не признаются объектом обложения страховыми взносами на основании подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ.
Налог на прибыль
Расходы на туризм, санаторно-курортное лечение и отдых работников и членов их семей
С 2019 г. в уменьшение базы по налогу на прибыль в составе расходов на оплату труда могут относиться расходы на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории Российской Федерации в соответствии с договором о реализации туристского продукта, оказанных работникам, их супругам, родителям, детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 18 лет, подопечным в возрасте до 18 лет, а также детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 24 лет, обучающимся по очной форме обучения в образовательных организациях, бывшим подопечным (после прекращения опеки или попечительства) в возрасте до 24 лет, обучающимся по очной форме обучения в образовательных организациях.
Таковы положения п. 24.2 ст. 225 НК РФ. Изменения приняты Федеральным законом от 23 апреля 2018 г. № 113-ФЗ «О внесении изменений в статьи 255 и 270 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».
В целях налогообложения по налогу на прибыль услугами по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории Российской Федерации признаются следующие услуги, оказанные по договору о реализации туристского продукта, заключенному работодателем с туроператором или турагентом:
– услуги по перевозке туриста по территории Российской Федерации воздушным, водным, автомобильным и (или) железнодорожным транспортом до пункта назначения и обратно либо по иному согласованному в договоре о реализации туристского продукта маршруту;
– услуги проживания туриста в гостинице (гостиницах) или ином (иных) средстве (средствах) размещения, объекте санаторно-курортного лечения и отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, включая услуги питания туриста, если услуги питания предоставляются в комплексе с услугами проживания в гостинице или ином средстве размещения, объекте санаторно-курортного лечения и отдыха;
– услуги по санаторно-курортному обслуживанию;
– экскурсионные услуги.
Указанные расходы учитываются в размере фактически произведенных расходов на услуги по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории Российской Федерации, но не более 50 000 руб. в совокупности за налоговый период на каждого из граждан. Плюс к этому общие расходы на рассматриваемые цели вместе с расходами на страхование не могут превышать 6% от общей суммы расходов на оплату труда.
Приведенные положения применяются к договорам о реализации туристского продукта, заключенным только начиная с 1 января 2019 г.
Следует также учитывать, что согласно ст. 1 Федерального закона от 24 ноября 1996 г. № 132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации» под туристским продуктом следует понимать комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых за общую цену (независимо от включения в общую цену стоимости экскурсионного обслуживания и (или) других услуг) по договору о реализации туристского продукта.
Таким образом, расходы на оплату вышеупомянутых услуг, оказываемых соответствующим членам семьи работника, будут учитываться при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций только в соответствии с договором о реализации туристского продукта, заключенным работодателем с туроператором или турагентом.
При этом расходы на оплату аналогичных услуг в случае, если они оказываются на основании договоров, заключенных работодателем непосредственно с исполнителями данных услуг (гостиницами, перевозчиками, экскурсоводами (гидами) и другими), не будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В случае отнесения расходов на санаторно-курортное лечение и (или) отдых работников и членов их семей на затраты по налогу на прибыль, они должны облагаться НДФЛ. Напомним, что согласно п. 9 ст. 217 НК РФ суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей стоимости приобретаемых путевок, не облагаются НДФЛ только при условии, что они были оплачены за счет средств организаций, если расходы по такой компенсации (оплате) не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
