налоговый консультант
В зависимости от условий договора лизинга балансодержателем лизингового имуще ства может быть как лизингодатель, так и ли зингополучатель.
Лизинговое имущество передается по акту приема передачи имущества. Схема учета лизингового иму щества, на балансе лизингополучателя на практике применяется гораздо чаще, нежели у лизингодате ля. Остановимся на порядке учета процесса пере дачи лизингового имущества лизингополучателю, а также его возврата или продажи.
Основная проблема при ведении учета процесса передачи лизингового имущества лизингополучате лю, а также процесса признания дохода в виде ли зинговых платежей связана с отсутствием единых ме тодических норм бухгалтерского учета в этой части. Применять Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержден ные Приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15, в данном случае можно с большой долей осторожно сти. Дело в том, что, во-первых, практически все до кументы, на основе которых они разрабатывались, отменены, а во-вторых, содержание Указаний не со ответствует ни Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйствен ной деятельности организаций, утвержденной При казом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, ни действующим Положениям по бухгалтерскому учету, в частности, ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.
Учет у лизингодателя
Чтобы разработать порядок учета лизинговых операций для ситуации, когда предмет лизинга пе редается на баланс лизингополучателя (с целью за крепить этот порядок в учетной политике организа ции- лизингодателя), необходимо определить экономическую суть отношений сторон по договору лизинга, поскольку совершенно очевидным являет ся несоответствие экономического содержания сдел ки и юридической формы договора. Несмотря на то, что право собственности на предмет лизинга на про тяжении всего срока действия договора остается у лизингодателя, фактическим пользователем иму щества в предпринимательских целях, несущим все существенные риски, связанные с владением и поль зованием данным активом, является лизингополуча тель в соответствии со статьями. 665 и 669 ГК РФ.
При передаче имущества лизингополучателю ли зинговая компания списывает стоимость лизингово го имущества со счета 03 «Доходные вложения в ма териальные ценности» и до конца действия договора лизинга учитывает имущество, переданное в лизинг на забалансовом счете 011 «Основные средства, сдан ные в аренду» в оценке, указанной в договоре лизин га. Аналитический учет по счету 011 ведется по ли зингополучателям и по каждому предмету лизинга.
НДС
Лизингодатель принимает к вычету НДС, начис ленный поставщику в составе платежа за предмет лизинга, а также начисленный в составе иных пла тежей, связанных с доведением предмета лизинга до состояния пригодности к эксплуатации (достав ка, монтаж, установка и т. д.) в момент передачи объ екта лизинга лизингополучателю, т. е. в момент вво да предмета лизинга в эксплуатацию.
По мнению финансового ведомства, приведен ному в Письме Минфина РФ от 13.10.2010 № 03– 07–11/408, суммы НДС, предъявленные налогопла тельщику при приобретении основных средств, передаваемых в лизинг, подлежат вычету в полном объеме в том налоговом периоде, в котором у на логоплательщика возникло право на вычет налога. При этом право на вычет указанных сумм налога ча стями в разных налоговых периодах действующим порядком применения НДС не предусмотрено.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, упла ченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможен ном режиме выпуска для внутреннего потребления (с 1 июля 2010 г. – в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления), подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осущест вления операций, признаваемых объектами нало гообложения налогом на добавленную стоимость, в порядке, предусмотренном ст. 172 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщи ками при ввозе на территорию Российской Федера ции товаров, подлежат вычетам после принятия их на учет.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные российским налогоплатель щиком по товарам, ввозимым на территорию Рос сийской Федерации в таможенной процедуре вы пуска для внутреннего потребления на основании договора лизинга, подлежат вычету у российского налогоплательщика после их принятия на учет, в том числе на забалансовых счетах, при условии использования данных товаров в налогооблагаемой деятельности.
Что касается момента принятия к вычету сумм НДС по имуществу, требующему монтажа, пред назначенному для сдачи в аренду по договору ли зинга, то на основании положений ст. 172 НК РФ указанные суммы налога подлежат вычету после принятия имущества на учет (Письмо Минфина РФ от 26.09.2008 № 03–07–11/321).
В дальнейшем, по мере начисления лизинговых платежей, лизингодатель начисляет НДС к уплате в бюджет с суммы начисленного лизингового плате жа по ставке 18%, т. к. представление услуг по дого вору лизинга всегда облагается по ставке 18%.
При заполнении счета-фактуры по услугам ли зинга (лизинговый платеж) лизингодатель в графе 2 ставит прочерк, т. к. пп. 5 и 6 п. 5 ст. 169 НК РФ преду смотрено, что единица измерения, количество (объ ем) оказанных услуг указываются в счете-фактуре при возможности их указания.
В силу ст. 665 ГК РФ лизинг является одним из ви дов аренды, которая, в свою очередь, принадлежит к услугам для целей применения НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ. Согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют мате риального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В свя зи с этим в случае, если при оказании услуг финан совой аренды имущества невозможно определить указанные показатели, то в соответствующих графах счета-фактуры проставляются прочерки.
В Письме от 20 марта 2009 г. № 03–07–09/10 Мин фин России сообщает, что согласно пп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ) и Приложению 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по на логу на добавленную стоимость, утвержден ным Постановлени ем Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, при оказании услуг финансовой аренды имущества в выставляе мом лизингодателем счете-фактуре в графе 1 «Наименование товара (описание выполнен ных работ, оказанных услуг), имущественного права» следует указы вать описание оказан ных услуг.
В случае если в дан ной графе счета-фак туры делается запись «Лизинговый платеж по договору лизинга от… №…», с позиции финансового ведом ства, не является опи санием фактически оказанных услуг и про тиворечит указанной норме налогового Кодекса и может явиться основа нием для отказа в вычете сумм налога на добавлен ную стоимость, указанных в таких счетах-фактурах (Письмо Минфина РФ от 21.09.2009 № 03–07–09/49).
В то же время финансисты предлагают форму лировать запись в указанной графе так: «Услуги по финансовой аренде (лизингу)» с указанием сро ка, в течение которого оказываются услуги по фи нансовой аренде имущества. Такая формулировка, по их мнению, не противоречит нормам Кодекса.
Налог на имущество
Лизингодатель не начисляет налог на имущество, полученное по договору лизинга, если объект налого обложения числится на балансе лизингополучателя.
Налог на прибыль
Лизинговые платежи (без учета НДС), за исключе нием сумм выкупной цены признаются в налоговом учете доходами от реализации услуг по договору ли зинга в соответствии с п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ. Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на при обретение имущества, переданного в лизинг, от носятся к прочим расходам, связанным с производ ством и реализацией.
В соответствии с п. 8.1 ст. 272 НК РФ вышеназван ные расходы признаются в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями до говора предусмотрены лизинговые платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, про порциональной общей сумме лизинговых платежей. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, если в составе лизингового платежа присутствует выкупная цена, либо часть выкупной цены, то сумма выкупной цены является авансом полученным и не учитыва ется в составе доходов до момента перехода права собственности на объект лизинга.
Выручка от продажи предмета лизинга (без учета НДС) признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268, абз. 4 п. 5 ст. 252 НК РФ при реализации предмета лизин га лизингодатель вправе уменьшить доход от этой операции на цену приобретения предмета лизинга (не учтенную лизингодателем в целях налогообло жения прибыли до момента выкупа лизингового имущества лизингополучателем).
В следующем номере: ”Учет объекта лизинга у лизингополучателя-балансодержателя”.
