эксперт «БГ»
При найме на работу иностранца у бухгалтера может возникнуть множество вопросов, связанных с налогообложением выплат в пользу такого работника. Рассмотрим с какими особенностями и трудностями может столкнуться бухгалтер.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Если в организации работает иностранный гражданин, то он может быть как резидентом, так и не резидентом, но если он получает зарплату или в его пользу производятся какие – либо выплаты, то это значит, что он получает доходы от источников в Российской Федерации, то есть является налогоплательщиком НДФЛ.
Налоговый Кодекс РФ предусматривает различные ставки НДФЛ в зависимости от того, является ли физическое лицо налоговым резидентом или нет.
Для налоговых резидентов предусмотрена ставка 13%, если иное не предусмотрено статьей 224 НК РФ, для нерезидентов – ставка 30% (за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15%).
Согласно пункту 2 статьи 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.
При исчислении 183 дневного срока пребывания физического лица на территории РФ следует учитывать, что течение срока фактического нахождения физического лица на территории РФ начинается на следующий день после календарной даты, являющейся днем его прибытия, так как статьей 6.1 НК РФ предусмотрено, что течение срока, исчисляемого днями, начинается на следующий день после наступления события (совершения действия), которым определено его начало.
Подтвердить период нахождения на территории РФ возможно соответствующими отметками в документе, удостоверяющими личность. При этом налоговым законодательством РФ не определен список документов для подтверждения статуса иностранного гражданина как налогового резидента. В данной ситуации возможно обратиться к разъяснениям финансовых органов. Так Минфин РФ в своем Письме от 25.08.2006 № 03-05-01-04/251 поясняет, что документами, подтверждающими период нахождения физического лица на территории РФ могут быть справки с места работы, выданные на основании сведений, взятых из табелей учета рабочего времени, справки о проживании, полученные в гостиницах, и любые другие документы, на основании которых можно подтвердить фактическое нахождение физического лица на территории РФ. Подробнее о документальном подтверждении резиденства см. статью на стр.11.
В течение налогового периода (года) статус иностранного работника может изменяться. При этом следует помнить, что gерерасчет сумм налога в связи с изменением налогового статуса производится после наступления даты, с которой налоговый статус налогоплательщика за текущий налоговый период поменяться не сможет, либо по окончании налогового периода. Указанный перерасчет производится с начала налогового периода, в котором произошло изменение налогового статуса работника. Если по итогам налогового периода сотрудник будет являться налоговым резидентом РФ, по его доходам от источников в РФ сумму налога, ранее рассчитанную по ставке 30%, следует пересчитать по ставке 13% как с резидента Российской Федерации (Письмо Минфина России от 22.11.2007 № 03-04-06-01/406). И наоборот, если по итогам какого – либо налогового периода физическое лицо не будет являться налоговым резидентом, а налог с доходов ранее удерживался по ставке 13%, сумма налога, подлежащая уплате, должна быть пересчитана по ставке 30% (Письмо Минфина России от 04.07.2007 № 03-04-06-01/210).
Получая статус налогового резидента иностранный работник получает и еще одно преимущество – теперь он может воспользоваться стандартными налоговыми вычетами, так как пунктом 1 статьи 218 НК РФ предусмотрено, что при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов. А в пункте 3 статьи 210 НК РФ как раз и идет речь о доходах, облагаемых по ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 224 НК РФ, то есть 13%.
«Жилищный вопрос» иностранцев
Может сложиться такая ситуация, что организация для пребывающих в РФ иностранных сотрудников на период выполнения или трудовых обязанностей будет арендовать жилье либо выплачивать компенсацию за аренду жилья. Будут ли указанные выплаты облагаться НДФЛ? Финансовое ведомство в своих Письмах дает утвердительный ответ. Так в Письме Минфина РФ от 28.05.2008 № 03-04-06-01/142 разъясняется, что в случае если организация арендует жилье для своих сотрудников, либо выплачивает им денежные средства для оплаты аренды жилья, у сотрудников образуется экономическая выгода (доход), поскольку организация несет за них расходы по найму жилого помещения. В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Оплата организацией жилья для иностранных сотрудников является их доходом, полученным в натуральной форме, соответственно, суммы указанной оплаты подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.
Однако с данной позицией Минфина РФ можно не согласиться.
Согласно пункту 5 статьи 16 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее – Закон № 115 – ФЗ) приглашающей стороной предоставляются гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в РФ. Порядок предоставления указанных гарантий установлен Постановлением Правительства РФ от 24.03.2003 №167 «О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в РФ». Так, согласно пункту 3 данного Постановления приглашающая сторона – работодатель принимает на себя обязательства по жилищному обеспечению иностранного гражданина на период его пребывания в РФ в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта РФ. Пунктом 3 статьи 217 НК РФ определено, что не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения. Таким образом, оплата жилья в пределах норм, установленных законодательством РФ, работнику – иностранцу не подлежит обложению НДФЛ. Вероятнее всего, что подобную позицию налогоплательщику придется отстаивать в судебном порядке. По данному вопросу судьи уже выступали на стороне налогоплательщика (Постановление ФАС Центрального округа от 11.12.2007 № А48-717/07-2).
Обложение выплат иностранным гражданам ЕСН производится в общеустановленном порядке. Ведь пунктом 1 статьи 236 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание, а также по авторским договорам.
А вот начисление взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат иностранцам зависит от правового статуса иностранного работника. Согласно пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ», застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также постоянно или временно проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства, работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.
В соответствии с Законом № 115 – ФЗ временно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - это лицо, получившее разрешение на временное проживание; постоянно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство.
На практике может возникнуть ситуация, когда статус иностранного работника изменился в течение действия трудового договора. В этом случае начислять страховые взносы на обязательное пенсионное страхование необходимо с момента приобретения таким работником статуса застрахованного лица (Письмо Минфина России от 20.06.2008 N 03-04-06-02/64, УФНС по г. Москве от 07.03.2008 N 21-11/022875).
