Авдеев В.В.,
эксперт «БГ»
Законодательством Российской Федерации установлены определенные требования к величине чистых активов обществ с ограниченной ответственностью. И если стоимость чистых активов общества становится меньше его уставного капитала, то оно обязано принять решение либо об уменьшении уставного капитала, либо о ликвидации общества.
В статье рассмотрим, какие существуют способы увеличения показателя чистых активов общества без изменения размера его уставного капитала.
Итак, требования к величине чистых активов общества с ограниченной ответственностью, о которых мы сказали выше, установлены Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Закон № 14-ФЗ).
Согласно п. 4 ст. 30 названного Закона, если стоимость чистых активов общества с ограниченной ответственностью (далее – общество) останется меньше его уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, общество не позднее чем через 6 месяцев после окончания соответствующего финансового года обязано принять одно из следующих решений:
1) об уменьшении уставного капитала общества до размера, не превышающего стоимости его чистых активов;
2) о ликвидации общества.
Как отмечено в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.10.2012 по делу № А33–1044/2012, уменьшение чистых активов общества само по себе не влечет его незамедлительную ликвидацию, а рассматривается как признак его ухудшающегося финансового состояния, требующего принятия соответствующих мер.
Одной из таких мер можно считать увеличение чистых активов общества без изменения размера его уставного капитала.
Стоимость чистых активов представляет собой исчисленную в денежном измерении стоимость активов общества за вычетом всех его обязательств.
Обратите внимание, что Законом № 14-ФЗ порядок определения стоимости чистых активов организации не регламентирован. Согласно разъяснениям Минфина России (письма от 07.12.2009 № 03–03–06/1/791, от 13.05.2010 № 03–03–06/1/329) общества с ограниченной ответственностью могут руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10 н/03–6/пз (далее – Порядок № 10 н/03–6/пз). Согласно указанному Порядку для оценки стоимости чистых активов используются данные бухгалтерской отчетности.
В письме Минфина России от 04.02.2013 № 07–01–06/2253 обращено внимание на то, что нормы законодательства об обществах с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 91 Гражданского кодекса РФ, ст. 18, 23, 25, 33, 45, 46 Закона № 14-ФЗ) обязывают общества вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность, а также утверждать распределение прибыли и убытков. Указанные нормы законодательства Российской Федерации подлежат применению всеми обществами, включая перешедших на упрощенную систему налогообложения.
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не изменяет требования Закона № 14-ФЗ. Законодательство о бухгалтерском учете не связывает обязанность организаций по ведению бухгалтерского учета с применяемыми ими налоговыми режимами, не устанавливает обязанность представления бухгалтерской (финансовой) отчетности в налоговый орган.
Перечень активов, принимаемых к расчету, установлен в п. 3 Порядка № 10 н/03–6/пз, в него входят:
– внеоборотные активы, отражаемые в разделе 1 бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);
– оборотные активы, отражаемые в разделе 2 баланса (запасы, НДС по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы), за исключением задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.
Перечень пассивов, участвующих в расчете, приведен в п. 4 Порядка № 10 н/03–6/пз:
– долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
– краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
– кредиторская задолженность;
– задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов;
– резервы предстоящих расходов;
– прочие краткосрочные обязательства.
Оценка стоимости чистых активов производится ежеквартально и в конце года на соответствующие отчетные даты.
Как вариант увеличения величины чистых активов общества можно использовать переоценку объектов основных средств. Поскольку если в результате переоценки возрастает первоначальная стоимость основных средств, то увеличивается величина чистых активов компании, а также собственного капитала, вследствие чего компания становится привлекательной для инвесторов или же получает возможность кредитования в банке.
В п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26 н (далее – ПБУ 6/01), разрешается обществу с ограниченной ответственностью переоценивать основные средства по текущей (восстановительной) стоимости. Под текущей (восстановительной) стоимостью основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. Исключением являются земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), которые переоценке не подлежат.
Переоценка производится с целью определения реальной стоимости основных средств и после ее проведения первоначальная стоимость объектов должна соответствовать их рыночным ценам и условиям воспроизводства на дату переоценки. Об этом сказано в п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91 н (далее – Методические указания № 91 н).
Переоценка однородных групп основных средств осуществляется путем прямого пересчета по рыночным ценам, которые должны быть подтверждены документально.
Для документального подтверждения рыночной стоимости основных средств на основании п. 43 Методических указаний № 91 н могут быть использованы:
– данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;
– сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций
и организаций;
– сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;
– оценка бюро технической инвентаризации;
– экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.
Проводить переоценку можно не чаще 1 раза в год. Причем если организация приняла решение переоценивать группы однородных объектов основных средств, то в последующем она должна это делать регулярно.
Аналогичные правила действуют и в отношении объектов нематериальных активов. Общество с ограниченной ответственностью может переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости не чаще 1 раза в год (п. 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153 н (далее – ПБУ 14/2007)). Текущая рыночная стоимость определяется по данным активного рынка нематериальных активов. Переоценка проводится путем пересчета остаточной стоимости (п. 19 ПБУ 14/2007).
Переоценку основных средств и нематериальных активов организации должны проводить на конец отчетного года. Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки отражаются организацией в бухгалтерском учете обособленно (абз. 4 п. 15 ПБУ 6/01, п. 47 Методических указаний № 91н).
Как отражаются результаты переоценки основных средств в бухгалтерском учете? Для отражения результатов переоценки в бухгалтерском учете организации следует открыть специальный субсчет «Переоценка основных средств» к балансовым счетам 83 «Добавочный капитал», 91 «Прочие доходы и расходы» и к счету 02 «Амортизация основных средств».
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки (если объект ранее не переоценивался) зачисляется в добавочный капитал организации (абз. 5 п. 15 ПБУ 6/01), а в п. 48 Методических указаний № 91 н уточняется, что сумма дооценки отражается по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала. В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 83, субсчет «Переоценка основных средств» – отражена сумма дооценки первоначальной стоимости основных средств;
Дебет счета 83, субсчет «Переоценка основных средств» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» – увеличена сумма амортизации дооцененного основного средства.
При последующей переоценке (дооценке) сумма новой дооценки зачисляется на добавочный капитал. Если ранее была уценка, то сумма дооценки, равная сумме его прежней уценки и отнесенная в предыдущие отчетные периоды на прочие расходы, зачисляется на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91). Остаток дооценки относится на добавочный капитал (счет 83).
Положительно сказаться на величине чистых активов общества может и такой популярный на практике способ, как внесение вклада в имущество общества с ограниченной ответственностью.
Так, согласно ст. 27 Закона № 14-ФЗ участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества. Такая обязанность участников общества может быть предусмотрена уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.
Решение общего собрания участников общества о внесении вкладов в имущество общества может быть принято большинством не менее 2/3 голосов от общего числа голосов участников общества, если необходимость большего числа голосов для принятия такого решения не предусмотрена уставом общества.
Вклады в имущество общества вносятся всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества, если иной порядок определения размеров вкладов в имущество общества не предусмотрен уставом общества.
Уставом общества может быть предусмотрена максимальная стоимость вкладов в имущество общества, вносимых всеми или определенными участниками общества, а также могут быть предусмотрены иные ограничения, связанные с внесением вкладов в имущество общества (п. 2 ст. 27 Закона № 14-ФЗ).
Ограничения, связанные с внесением вкладов в имущество общества, установленные для определенного участника общества, в случае отчуждения его доли или части доли в отношении приобретателя доли или части доли не действуют. Положения, устанавливающие порядок определения размеров вкладов в имущество общества непропорционально размерам долей участников общества, а также положения, устанавливающие ограничения, связанные с внесением вкладов в имущество общества, могут быть предусмотрены уставом общества при его учреждении или внесены в устав общества по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.
Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников общества.
Статьей 66 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что вкладом в имущество хозяйственного общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.
Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной проверке.
Попутно обратим ваше внимание на письмо Минфина России от 05.04.2012 № 03–03–05/32, в котором рассмотрен вопрос о налогообложении прибыли при передаче имущества хозяйственному обществу. В письме сказано, что в соответствии с подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов соответствующими акционерами или участниками.
Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества перед соответствующими участниками, если такое увеличение чистых активов явилось, в частности, следствием волеизъявления участника хозяйственного общества.
Как сказано в письме УФНС России по г. Москве от 07.06.2012 № 16–15/050287@, если налогоплательщику – хозяйственному обществу одним из его участников передано имущество (имущественные или неимущественные права) в целях увеличения чистых активов, доходы в виде указанного имущества не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль вне зависимости от размера доли в уставном капитале, которой владеет акционер или участник.
В письме Минфина России от 20.02.2012 № 03– 11–06/2/26 указано, что доходы в виде имущества, переданного хозяйственному обществу участником в целях увеличения чистых активов, не включаются в состав доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, вне зависимости от передачи полученного имущества третьим лицам.
Для увеличения чистых активов общества также можно взыскать с учредителей (участников) задолженность по взносам в уставный капитал, если таковая имеется. Задолженность учредителей (участников) по взносам в уставный капитал общества исключается из расчета чистых активов (п. 3 Порядка № 10 н/03–6/пз). Следовательно, чем выше сумма указанной задолженности, тем ниже стоимость чистых активов.
Если учредители (участники) погасят имеющиеся долги по взносам в уставный капитал, то общество увеличит стоимость своих чистых активов.
