Опубликовано в журнале "«Заработная плата. Расчеты, учет, налоги» с вкладкой «Документы и комментарии»" №3 год - 2013
А.В. Полетаев
При начислении страховых взносов следует руководствоваться положениями Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее по тексту публикации – Федеральный закон № 212-ФЗ). В схожем порядке начисляются на ниже рассмотренные выплаты страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Суммы среднего заработка за отдельные события
В соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
Именно вся совокупность выплат по приведенным выше договорам включается в объект обложения страховыми взносами.
В данной редакции приведенная норма применяется с 1 января 2011 г. Принятые с 2011 г. изменения расширяют объект обложения страховыми взносами, а именно в объект обложения включаются любые выплаты и вознаграждения, производимые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, независимо от того, поименованы такие выплаты в соответствующих договорах или нет.
* Продолжение. Нач. в № 12/2012 г.
Кроме того, по мнению Минздравсоцразвития России, высказанному в письме от 15 марта 2011 г. № 784-19, с 2011 г. страховыми взносами в общеустановленном порядке должны облагаться следующие суммы среднего заработка, выплачиваемые работодателями в соответствии с законодательством Российской Федерации:
– работникам в период прохождения ими военных сборов (п. 2 ст. 5 Федерального закона от 28 марта 1998 г. № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе»);
– за дополнительные выходные дни, предоставляемые работникам для ухода за детьми-инвалидами (ст. 262 ТК РФ);
– работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставляемые в связи с этим дни отдыха (ст. 186 ТК РФ);
– работающим беременным женщинам за дни прохождения ими обязательного диспансерного наблюдения (ст. 254 ТК РФ);
– работникам, вызываемым к лицу, производящему дознание, следователю, в прокуратуру или в суд в качестве свидетелей, потерпевших, их законных представителей, понятых за все время, затраченное ими в связи с таким вызовом (ст. 131 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации, п. 2 Инструкции о порядке и размерах возмещения расходов и выплаты вознаграждения лицам в связи с их вызовом в органы дознания, предварительного следствия, прокуратуру или в суд, утвержденной постановлением Совета Министров РСФСР от 14 июля 1990 г. № 245, ст. 95 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации).
Выплаты и вознаграждения, не включаемые в объект обложения страховыми взносами
Не включаются в законодательно определенные объекты обложения (а потому не должны облагаться страховыми взносами):
1. Выплаты и иные вознаграждения в пользу лиц, с которыми организация не имеет заключенных в установленном порядке трудовых договоров, договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также авторских договоров. Например, по данному основанию не облагаются страховыми взносами суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемой в связи со смертью работника членам его семьи, а также любые иные выплаты в пользу членов семьи работников.
Вполне возможно, что территориальные отделения Пенсионного фонда РФ и ФСС России при осуществлении проверок выплаты в пользу членов семьи работников будут трактовать как выплаты и вознаграждения в натуральной форме в пользу работника, включаемые в базу для обложения взносами на основании ч. 6 ст. 8 Федерального закона № 212-ФЗ. В таких случаях организация вправе отстаивать возможность неначисления страховых взносов на рассматриваемые выплаты со ссылкой на то, что они производятся в пользу тех лиц, с которыми не имеется трудовых отношений или заключенных договоров гражданско-правового характера.
Также указанные суммы можно трактовать как материальную выгоду, а не выплату или вознаграждение. В свою очередь, материальная выгода физического лица объект обложения страховыми взносами не формирует.
Например, в письме Минздравсоцразвития России от 1 марта 2010 г. № 426-19 обращено внимание, что выплата единовременной материальной помощи бывшим работникам, члену семьи умершего работника, частичная оплата за членов семей (детей) работников стоимости путевок в санатории производится организацией не на основании трудовых и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, следовательно, указанные суммы не подлежат обложению страховыми взносами.
О неначислении взносов на стоимость путевок, оплаченных организацией в пользу членов семьи работника (включая детей), указано также в письме Пенсионного фонда Российской Федерации от 28 октября 2010 г. № 30-19/11437.
2. Выплаты и иные вознаграждения, производимые физическим лицам не в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также не в рамках оговоренных в ч. 1 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ авторских договоров.
Среди выплат, которые по рассматриваемому основанию не должны включаться в объект обложения взносами, можно выделить:
– выплаты членам совета директоров, ревизионной комиссии (см. Письмо Минздравсоцразвития России от 7 мая 2010 г. № 1145-19);
– суммы дивидендов;
– доходы, получаемые от участия работников в управлении собственностью организации (проценты, выплаты по долевым паям и т. д.).
3. Выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско/правовых договоров, предметом которых не является выполнение работ и оказание услуг (в том числе по договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права); по договорам, связанным с передачей в пользование имущества (имущественных) прав и др.).
По данному основанию в объект обложения страховыми взносами, в том числе, не включаются:
– суммы по договору дарения, оформленному по правилам гражданского законодательства;
– выплаты по договору займа (в случае отказа работодателя от взыскания суммы займа или задолженности по нему, на всю сумму прощенного займа страховые взносы должны быть начислены) (см. письмо Минздравсоцразвития России от 17 мая 2010 г. № 1212-19);
– выплаты по договору аренды (в случае заключения с физическим лицом договора аренды транспортного средства с экипажем страховыми взносами облагается вознаграждение за управление транспортным средством и не облагается сама арендная плата);
– выплаты по ученическому договору.
По рассматриваемому основанию в объект обложения не включается вознаграждение, выплачиваемое работодателем работнику как автору служебного изобретения, служебной полезной модели или служебного промышленного образца по отдельному гражданско-правовому договору. Данный договор уже будет являться гражданско-правовым договором не на выполнение работ, оказание услуг, а связанным с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
На это обращено внимание в письмах Минздравсоцразвития России от 12 марта 2010 г. № 559-19, Пенсионного фонда РФ от 23 сентября 2010 г. № 30-21/10057.
4. Выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, адвокатов и частных нотариусов.
5. Выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией для работы в ее обособленном подразделении, расположенном за пределами территории Российской Федерации.
6. Выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
7. Выплаты, производимые добровольцам в рамках исполнения заключаемых в соответствии со ст. 7.1 Федерального закона от 11 августа 1995 г. № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» гражданско-правовых договоров, на возмещение расходов добровольцев (ч. 5 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ). Исключение составляют расходы на питание в размере, превышающем размеры суточных, предусмотренные п. 3 ст. 217 НК РФ (700 руб. по территории России и 2500 руб. по загранпоездкам), которые должны облагаться страховыми взносами.
При возмещении соответствующих расходов добровольца договор должен быть заключен в письменной форме.
8. Выплаты, производимые волонтерам в рамках гражданско-правовых договоров, заключаемых в соответствии с п. 4 ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 1 декабря 2007 г. № 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», на возмещение расходов волонтеров, связанных с исполнением указанных договоров, в виде оплаты расходов на оформление и выдачу виз, приглашений и иных аналогичных документов, стоимости проезда, проживания, питания, обучения, услуг связи, транспортного обеспечения, лингвистического сопровождения, сувенирных изделий, содержащих символику XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в городе Сочи, а также суммы страховых премий (страховых взносов) по договорам страхования в пользу указанных лиц, в том числе по видам страхования, установленным соглашением, заключенным Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и городом Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи (ч. 6 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ).
Приведенные нормы применяются в период с 1 января 2011 г. до 1 января 2017 г.
9. Выплаты, производимые волонтерам в рамках гражданско-правовых договоров, заключаемых с автономной некоммерческой организацией «Исполнительная дирекция XXVII Всемирной летней универсиады 2013 года в городе Казани» в целях подготовки и проведения XXVII Всемирной летней универсиады 2013 г. в городе Казани, на возмещение расходов волонтеров, связанных с исполнением указанных договоров, в виде оплаты расходов на оформление и выдачу виз, приглашений и иных аналогичных документов, стоимости проезда, проживания, питания, обучения, услуг связи, транспортного обеспечения, лингвистического сопровождения, сувенирных изделий, содержащих символику XXVII Всемирной летней универсиады 2013 г. в городе Казани, а также суммы страховых премий (страховых взносов) по договорам страхования в пользу указанных лиц, в том числе по видам страхования, установленным договором об основных компетенциях, заключенным Международной федерацией студенческого спорта с Российским студенческим спортивным союзом, Правительством Республики Татарстан и мэрией г. Казани на проведение XXVII Всемирной летней универсиады 2013 г. в городе Казани (ч. 7 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ). Приведенные нормы применяются в период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2013 г.
Компенсация за книгоиздательскую продукцию
Данные выплаты в соответствии с действующим законодательством полагаются педагогическим сотрудникам и научным работникам.
В частности, согласно п. 7 ст. 55 Закона Российской Федерации от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании» педагогическим работникам федеральных государственных образовательных учреждений (в том числе руководящим работникам, деятельность которых связана с образовательным процессом) в целях содействия их обеспечению книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями выплачивается ежемесячная денежная компенсация в размере 150 руб. в федеральных государственных образовательных учреждениях высшего профессионального образования и соответствующего дополнительного профессионального образования, в размере 100 руб. – в других федеральных государственных образовательных учреждениях.
Педагогическим работникам государственных образовательных учреждений, находящихся в ведении субъектов Российской Федерации, указанная денежная компенсация выплачивается по решению органа государственной власти субъекта Российской Федерации в размере, устанавливаемом указанным органом; педагогическим работникам муниципальных образовательных учреждений – по решению органа местного самоуправления в размере, устанавливаемом указанным органом.
В свою очередь, в соответствии с п. 7 постановления Правительства Российской Федерации от 7 мая 1997 г. № 543 «О неотложных мерах по усилению государственной поддержки науки в Российской Федерации» научным работникам, имеющим ученую степень и работающим на постоянной основе в научных организациях, подведомственных федеральным органам исполнительной власти, Российской академии наук и отраслевым академиям наук, в целях усиления государственной поддержки отечественной науки устанавливается ежегодная денежная компенсация в размере 1000 руб. для приобретения научной литературы и оплаты научно-информационных услуг.
Указанные суммы ежегодной денежной компенсации имеют особую правовую природу, поскольку они установлены не для возмещения фактически понесенных расходов на приобретение научной литературы и оплату научно-информационных услуг на основе соответствующих документов, подтверждающих понесенные расходы, а с определенной целью – обеспечить работников необходимой литературой и иной печатной продукцией, информационными услугами для качественного осуществления педагогической и научной деятельности.
Таким образом, суммы указанной компенсационной выплаты не облагаются страховыми взносами на основании подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ независимо от факта их документального подтверждения.
Приведенные положения подтверждаются Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 5 сентября 2011 г. № ВАС-11571/11, а также разъяснениями, данными в письме Минздравсоцразвития России от 24 октября 2011 г. № 19-5/10/2-10455.
Компенсация стоимости проезда северян к местуиспользования отпуска и обратно
В соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ страховыми взносами не облагается стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами.
В случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории Российской Федерации, не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу Российской Федерации, включая стоимость провоза багажа весом до 30 кг.
Если работник летел к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, то пунктом пропуска через Государственную границу Российской Федерации для целей применения п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ считалось здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает данный работник. Как следствие, сумма компенсации по территории России за пунктом пропуска (из аэропорта вылета за границу) облагалась страховыми взносами.
Данная позиция признана неправомерной постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 2 октября 2012 г. № 7828/12.
Как отмечено в данном постановлении, «...возможность компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту проведения отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно предусмотрена ст. 325 ТК РФ и ст. 33 Закона Российской Федерации от 19 февраля 1993 г. № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях».
Согласно принятым правилам, зачастую при следовании за пределы Российской Федерации воздушным транспортом без посадки в ближайшем к месту пересечения государственной границы аэропорту возмещению подлежат фактически понесенные расходы по перелету кратчайшим путем к месту использования отпуска и обратно пропорционально расстоянию перелета воздушным транспортом над территорией Российской Федерации исходя из соотношения расстояния от российского аэропорта вылета (прилета) до государственной границы по маршруту следования авиационного пассажирского транспорта к общему расстоянию перелета от российского аэропорта вылета (прилета) до зарубежного аэропорта прилета (вылета), умноженного на стоимость указанного перелета в рублях (отношение ортодромии по Российской Федерации к общей ортодромии в процентах).
При этом под ортодромией по Российской Федерации понимается кратчайшее расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до государственной границы по маршруту следования воздушного транспорта, под общей ортодромией – расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до зарубежного аэропорта прилета (вылета) по маршруту следования авиационного пассажирского транспорта.
Удовлетворяя требование истца, суды сделали вывод, что не подлежат включению в базу для исчисления страховых взносов выплаты, производимые работникам для компенсации стоимости авиационного перелета от места отправления до фактического пересечения государственной границы и обратно, то есть компенсационные выплаты в полном объеме.
Также обращено внимание на то, что из содержания п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не следует вывод о том, что в условиях авиа-сообщения какие-то суммы подлежат автоматическому обложению страховыми взносами.
Если под пунктом пропуска через Государственную границу Российской Федерации, когда работник летит к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает этот работник, а не другой пункт пропуска, наиболее близкий к границе (например, в пределах железнодорожной или автомобильной станции), то при таком толковании обязанность страхователя по уплате страховых взносов ставится в зависимость от вида транспорта, которым работник будет следовать к месту проведения отпуска и обратно, поскольку при следовании железнодорожным или автомобильным транспортом страхователь имеет право не облагать страховыми взносами компенсацию проезда работника по территории Российской Федерации в полном размере, а при следовании этого же работника к месту отдыха за границу на самолете – только часть компенсации. Тем самым нарушается принцип равенства обложения страховыми взносами. Кроме того, при данном подходе нарушается и принцип равенства прав застрахованных лиц, поскольку размер сумм взносов, зачисляемых на лицевой счет застрахованных, ставится в зависимость от способа пересечения государственной границы.
При этом с учетом изложенного положение о том, что в случае проведения отпуска названными лицами за пределами территории Российской Федерации не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через государственную границу, не может быть истолковано таким образом, что часть компенсации стоимости перелета по территории Российской Федерации, а именно от аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает этот работник, до места фактического пересечения государственной границы, выплаченная работнику, должна облагаться страховыми взносами. В противном случае возникает угроза того, что в первую очередь работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, будут стремиться в коллективных и (или) трудовых договорах ограничивать суммы указанных компенсаций только суммами, не подлежащими обложению страховыми взносами.
Приведенное выше постановление Президиума ВАС РФ содержит указание на возможность пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами. В связи с этим организации вправе рассчитывать на перерасчет страховых взносов за 2010–2012 гг.
Подарки бывают разные
Включение стоимости предоставленных физическим лицам подарков в объект обложения страховыми взносами зависит от некоторых обстоятельств.
Речь об исчислении страховых взносов не приходится вести совсем в случае предоставления подарков лицам, с которыми организация не связана трудовыми отношениями и (или) отношениями по договорам гражданско-правового характера или авторским договорам.
Подарки в пользу работников и (или) исполнителей по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по соответствующим авторским договорам, подлежат обложению страховыми взносами в случае, если они в установленном порядке не оформлены договором дарения. Именно такой вывод содержится в письме Минздравсоцразвития России от 5 марта 2010 г. № 473-19.
Договор дарения согласно нормам ГК РФ рассматривается как отдельный договор и не является договором, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг. Напомним, что согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
Договор дарения, в соответствии с гражданским законодательством, относится к договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество и может быть заключен как в письменной, так и в устной форме (ст. 574 ГК РФ). Если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 руб., он должен быть заключен обязательно в письменной форме.
Таким образом, в случае передачи подарка (в том числе в виде денежных сумм) работнику по договору дарения, заключенному в письменной форме, у организации объекта обложения страховыми взносами на основании ч. 3 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ не возникает.
При всем этом подарок может вручаться сотрудникам на основании положений ст. 191 ТК РФ без оформления письменного приказа. В данном случае оформляется письменный приказ руководителя по форме № Т-11 «Приказ (распоряжение) о поощрении работника» или № Т-11а «Приказ (распоряжение) о поощрении работников».
Данные формы утверждены постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. № 1.
Если подарок передается работникам на основании оформленного приказа работодателя, его стоимость включается в объект обложения страховыми взносами в соответствии с Федеральным законом № 212-ФЗ. Стоимость подарка принимается из приказа по организации.
Подарки детям взносами не облагаются
Как отмечалось ранее, объектом обложения страховыми взносам признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также выплаты по соответствующим авторским договорам.
В случае предоставления организацией подарков (в том числе новогодних) детям работников этот факт следует расценивать как доходы лица, с которым у организации не имеется трудовых отношений и отношений по каким-либо гражданско-правовым договорам. При этом не имеет значения, что передача подарка производилась по той причине, что в организации занят родитель ребенка, и не имеет значения порядок оформления подарков (договоры дарения или передача по отдельным приказам, раздаточным документам).
Как подтверждает складывающаяся в последнее время судебная практика, подарки предназначаются для детей, которые не являются застрахованными лицами работодателя (см., в частности, постановление Федерального арбитражного суда
Восточно-Сибирского округа от 23 мая 2012 г. по делу № А33-15492/2011). Кроме того, при передаче подарка детям работников происходит безвозмездная передача права собственности на них, то есть какое-либо вознаграждение отсутствует. В свою очередь, безвозмездные доходы по правилам Федерального закона № 212-ФЗ страховыми взносами не облагаются.
Взносы по договорам пенсионного страхования
Страховыми взносами в соответствии с положениями ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не облагаются суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников (п. 5 ч. 1), а также взносы работодателя, уплачиваемые в рамках софинансирования добровольных пенсионных накоплений работников в соответствии с положениями Федерального закона от 30 апреля 2008 г. № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений».
В части последних расходов от обложения страховыми взносами освобождаются суммы расходов работодателя в размере не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы.
Выплаты по договорам гражданско-правового характера
В соответствии с положениями Федерального закона № 212-ФЗ страховые взносы уплачиваются с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также с вознаграждений по соответствующим «авторским» договорам.
При этом с выплат и вознаграждений по указанным гражданско-правовым договорам и (или) авторским договорам не уплачиваются страховые взносы на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС России. На это указано в п. 2 ч. 3 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ. Кроме того, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев га производстве и профессиональных заболеваний на выплаты по договорам гражданско-правового характера начисляются только в случае, если это предусмотрено заключенным договором.
Для целей исчисления страховых взносов с выплат по договорам гражданско-правового характера выплачиваемые в пользу физического лица – исполнителя суммы рекомендуется разбивать на две составные части: непосредственно сумма вознаграждения за выполненные работы (оказанные услуги) и возмещение расходов исполнителя в связи с выполнением работ (оказанием услуг) по договору. Вторая часть выплат в пользу исполнителя из числа физических лиц не облагается страховыми взносами на основании подп. «ж» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ.
Таким образом, от обложения страховыми взносами можно освободить выплаты, производимые в пользу физического лица в качестве возмещения стоимости материалов, предоставленных самим исполнителем, а также выплаты, связанные с проездом к месту проведения работ (оказания услуг), проживанием в месте работ и т. п. расходы.
Возможность разделения выплачиваемых сумм предусмотрена, в том числе, положениями п. 2 ст. 709 ГК РФ, согласно которому цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
Страховыми взносами облагается непосредственно сумма вознаграждения.
Наряду с изложенным необходимо учитывать, что возмещаемые по договору расходы исполнителя (подрядчика) должны быть не только обособленны, но и документально подтверждены. Особенно это касается расходов по проезду, проживанию и т. п. расходов.
Зачастую в последнее время ФСС России трактует выплаты по договорам гражданско-правового характера как скрытые выплаты в рамках фактически наличествующих трудовых отношений с тем или иным физическим лицом. Такого рода претензии могут быть предъявлены в следующих случаях:
– при заключении длительного (по сроку) договора гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг (календарный год и более);
– при постоянном продлении отношений по гражданско-правовому договору с отдельно взятым лицом (заключение на квартал, продление на следующий квартал и т. д.);
– при заключении договора гражданско-правового характера со штатным сотрудником (т. е. дополнительно к основному трудовому договору);
– при заключении договора гражданско-правового характера для выполнения работ по вакантным должностям, предусмотренным штатным расписанием организации.
Во всех приведенных случаях организация вправе настаивать на фактически имевшихся гражданско-правовых отношениях, не начисляя страховые взносы в ФСС России в рамках Федерального закона № 212-ФЗ, а также страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Однако решающее значение в данном случае будет иметь порядок оформления отношений сторон, а также предмет и порядок выполняемых работ (оказываемых услуг). При оформлении результатов работ (услуг) отдельными актами, при возложении риска за невыполнение и (или) некачественное выполнение работ на самого исполнителя (на его «страх и риск»), при отсутствии постоянного контроля за выполнением работ, при выполнении работ не на постоянной основе организация вправе считать отношения гражданско-правовыми и не уплачивать страховые взносы. В случае же если гражданско-правовыми отношениями фактически подменяются трудовые отношения, имеется большая вероятность того, что ФСС России предъявит претензии о начислении страховых взносов, а организации не удастся доказать свою правоту в судебных инстанциях. В таком случае имеет смысл рассмотреть необходимость самостоятельного начисления страховых взносов в ФСС России (включая взносы в рамках страхования от несчастных случаев) для избежания штрафных санкций.
Выплаты по авторским договорам
В специальном порядке в объект обложения страховыми взносами (базу для начисления страховых взносов) включаются вознаграждения по авторским договорам.
В частности, в целях исчисления страховых взносов вознаграждения по договорам авторского заказа, лицензионным договорам и договорам об отчуждении исключительного права уменьшаются на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением таких доходов.
При этом если фактические расходы не могут быть подтверждены документально, вознаграждения уменьшаются на затраты, принимаемые по следующим нормативам (они совпадают с применяемыми в целях исчисления налога на доходы физических лиц):
При определении базы для начисления страховых взносов расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.
Дивиденды страховыми взносами не облагаются
Несмотря на то обстоятельство, что суммы выплачиваемых в установленном порядке дивидендов в ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не поименованы, они не должны облагаться страховыми взносами. Основание – данные выплаты производятся не за выполнение обязанностей в рамках трудовых отношений, договоров гражданско-правового характера и (или) авторских договоров.
Выплата дивидендов не обусловлена наличествующими между сторонами трудовыми отношениями или отношениями по указанным выше договорам. Соответственно, ни в объект обложения страховыми взносами, ни в базу для начисления взносов рассматриваемые выплаты включаться не должны.
Выплаты в виде части чистой прибыли также взносами не облагаются
Согласно пп. 1 и 2 ст. 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли, которая распределяется между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.
В свою очередь, согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, 9 месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено данным законом. Общество обязано выплатить объявленные по акциям каждой категории (типа) дивиденды.
Как следует из приведенных положений, часть прибыли, распределенная участникам общества, в том числе между учредителями, не является выплатой, начисленной в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), и не относится к объекту обложения страховыми взносами.
Компенсация морального вреда
В соответствии с положениями ст. 237 ТК РФ моральный вред, причиненный работнику неправомерными действиями или бездействием работодателя, возмещается работнику в денежной форме в размерах, определяемых соглашением сторон трудового договора.
По мнению Верховного Суда РФ, под моральным вредом понимаются, в числе прочих, нравственные и физические страдания, посягающие на жизнь и здоровье. На это, в частности, указано в п. 2 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 20 декабря 1994 г. № 10 «Некоторые вопросы применения законодательства о компенсации морального вреда».
Возмещение морального вреда не может являться компенсационной выплатой, а является видом материальной ответственности работодателя за причиненный работнику ущерб. По этой причине суммы морального вреда, выплачиваемого по решению работодателя, облагаются страховыми взносами. Суммы же, присужденные решением суда, взносами облагаться не должны.
Дивиденды страховыми взносами не облагаются
Несмотря на то обстоятельство, что суммы выплачиваемых в установленном порядке дивидендов в ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не поименованы, они не должны облагаться страховыми взносами. Основание – данные выплаты производятся не за выполнение обязанностей в рамках трудовых отношений, договоров гражданско-правового характера и (или) авторских договоров.
Выплата дивидендов не обусловлена наличествующими между сторонами трудовыми отношениями или отношениями по указанным выше договорам. Соответственно, ни в объект обложения страховыми взносами, ни в базу для начисления взносов рассматриваемые выплаты включаться не должны.
Выплаты в виде части чистой прибыли также взносами не облагаются
Согласно пп. 1 и 2 ст. 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли, которая распределяется между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.
В свою очередь, согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, 9 месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено данным законом. Общество обязано выплатить объявленные по акциям каждой категории (типа) дивиденды.
Как следует из приведенных положений, часть прибыли, распределенная участникам общества, в том числе между учредителями, не является выплатой, начисленной в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), и не относится к объекту обложения страховыми взносами.
Компенсация морального вреда
В соответствии с положениями ст. 237 ТК РФ моральный вред, причиненный работнику неправомерными действиями или бездействием работодателя, возмещается работнику в денежной форме в размерах, определяемых соглашением сторон трудового договора.
По мнению Верховного Суда РФ, под моральным вредом понимаются, в числе прочих, нравственные и физические страдания, посягающие на жизнь и здоровье. На это, в частности, указано в п. 2 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 20 декабря 1994 г. № 10 «Некоторые вопросы применения законодательства о компенсации морального вреда».
Возмещение морального вреда не может являться компенсационной выплатой, а является видом материальной ответственности работодателя за причиненный работнику ущерб. По этой причине суммы морального вреда, выплачиваемого по решению работодателя, облагаются страховыми взносами. Суммы же, присужденные решением суда, взносами облагаться не должны.
