Сравнительный анализ моделей государственного регулирования налогообложения некоммерческих организаций за рубежом



Опубликовано в журнале "Некоммерческие организации в России" №2 год - 14


Грищенко А. В.,
главный редактор журнала
«Некоммерческие организации в России»


На современном этапе развития мировой экономики некоммерческие организации занимают существенную нишу во всестороннем развитии государств как центры экономических и социальных отношений.


По своим основным показателям российский некоммерческий сектор заметно отстает от третьего сектора в развитых странах. В странах Западной Европы и Северной Америки существует две концепции налоговой политики в области налогообложения некоммерческих организаций.


Первая делает акцент на субъектах благотворительного процесса, определяя их права и ответственность через особый статус организаций-благополучателей, а вторая – на процессе взаимодействия между ними, в частности на целевом характере пожертвований и расходования средств.


В СМИ и в экономической литературе общественные объединения, которые не преследуют  политические цели в своей деятельности и которые не финансируются государством, часто носят название «неправительственные организации», или сокращенно NPO (nongovernmental  organization). Это понятие введено в деловой оборот в 1945 г. Уставом ООН, впоследствии  закреплено в целом ряде международных документов и на законодательном уровне многих  государств.


По существу, речь идет о синониме термина «некоммерческие организации» (далее – НКО).


Важной причиной потребности общества в НКО является неспособность правительств, доноров или поставщиков заключить контракт с принуждением к его выполнению. Детальное исследование вопроса было осуществлено Д. Истли и М. О’Хара. С помощью двух теоретико-игровых моделей авторы показали, что при несовершенстве контракта равновесие в случае контракта с НКО может быть более аллокационно эффективным, чем при контракте с коммерческой организацией, т. е. при определенных обстоятельствах НКО являются социально оптимальным механизмом обеспечения благ и услуг, выгоды от которых трудно наблюдать или измерить.


При анализе теоретических аспектов налогообложения НКО за рубежом необходимо исследовать роль, которую играют НКО в экономике стран, и выяснить, почему НКО не могут полноценно заменить организации государственного сектора или коммерческие организации.


Рассмотрим различные модели государственного регулирования налогообложения НКО за рубежом.


Государственное регулирование налогообложения НКО в Северной Америке
В крупнейшей экономике мира – экономике США акцент делается на субъектах  благотворительного процесса, при этом определяются их права и ответственность через особый статус организаций-благополучателей.


В США работает около 1,5 млн НКО. Третий сектор является системообразующим компонентом гражданского общества США. К началу 2000-х гг. расходы на услуги НКО, зарегистрированных в налоговом управлении США, равнялись почти 700 млрд долл. (с учетом труда волонтеров), в настоящее время расходы приближаются к 1 трлн долл. [1].


По данным налогового управления США, организации, не получающие доход от предпринимательской деятельности, уплатили в 2011 г. 412 млрд долл., в 2012 г. – 496 млрд долл. налогов [5].


Многообразие НКО в США определяется классификационной системой National Taxonomy of Exempt Entities (NTEE), разработанной Национальным центром статистики благотворительных организаций (National Center for Charitable Statistics). NTEE включает 9 основных групп, 27 типов и около 600 видов НКО. Данная классификация способствует более четкому подходу к разделению деятельности НКО на связанную и не связанную с основной. При этом акцентируется внимание на том, что подобные НКО не должны участвовать в политической жизни США. Они получают освобождение от налога на доход на всю прибыль, связанную с работой в обозначенных в Налоговом кодексе сферах.


НКО, выполняющие общественные функции и созданные для целей образования, религии,  развития науки, литературы, борьбы с бедностью и других общественных целей, наделяются статусом благотворительной организации в соответствии со ст. 501 (c) (3) Налогового кодекса.


Благотворительные организации делятся на публичные организации и частные фонды, при этом частные фонды более активно регулируются государством (рис. 1).



Схожая практика льготного налогообложения существует в Канаде. Благотворительным НКО запрещено участвовать в политической деятельности, включая прямую или косвенную поддержку политических партий. Нарушение этого запрета может привести к аннулированию статуса благотворительной НКО и потере налоговых льгот.


Налоговое законодательство Канады различает «некоммерческие организации» и зарегистрированные благотворительные организации.


При этом каждая провинция, территория имеет свое внутреннее законодательство о налоге на доход, но применительно к НКО и благотворительным организациям они практически полностью отражают федеральное налоговое законодательство. Собственный режим для благотворительных организаций существует в провинции Квебек. В этой провинции регистрация благотворительных организаций осуществляется автоматически, если представляется федеральное регистрационное свидетельство.


Вклады спонсоров в НКО не подлежат никаким налоговым льготам, в отличие от вкладов  в официально зарегистрированные благотворительные организации.


Порядок налогообложения жертвователей – юридических лиц. В США и Канаде  пожертвования на благотворительные цели вычитаются из налогооблагаемой прибыли  юридических лиц. Налоговые вычеты составляют до 75% налогооблагаемой прибыли юридического лица за год в Канаде и до 10% – в США. Сделанные юридическими лицами пожертвования свыше установленных процентных ограничений могут быть перенесены на следующие налоговые периоды в течение пяти лет.


Также необходимо отметить, что в целях поддержки высшего образования в Канаде налоговые льготы предоставляются жертвователям, которые жертвуют в пользу университетов,  определенных канадским правительством как имеющие право на вычеты, а также в пользу организаций, которые ранее получали поддержку канадского правительства.


Налогообложение жертвователей – физических лиц. Физическим лицам Канады на сумму  сделанных пожертвований предоставляется налоговый кредит в размере до 75% налогооблагаемой базы за год. При этом налоговый кредит для физических лиц не уменьшает налогооблагаемую базу по подоходному налогу. Его основная задача – предоставить отсрочку от уплаты налога, тем самым уменьшив налоговые обязательства физического лица перед бюджетом. Неиспользованные налоговые кредиты физические лица вправе переносить на следующие 5 лет.


В США жертвователи – физические лица могут уменьшить свою налогооблагаемую базу по подоходному налогу за год на сумму пожертвований в размере:
- до 50% – в пользу церквей, школ, медицинских учреждений и больниц, а также организаций, получающих значительную поддержку от общества;
- до 30% – в пользу других освобожденных от налогов организаций.


В табл. 1 представлены особенности налогообложения НКО в Северной Америке.




Налоговое законодательство в странах Европейского союза в отношении НКО
Государственное регулирование применяется в зависимости от того, относятся ли данные организации к категории действующих в общественных интересах [6].


В ЕС применение НДС регулируется Шестой директивой. Директивой предусмотрена (ст. 13) возможность освобождения от уплаты НДС организаций, ведущих общественно полезную деятельность.


Помимо освобождения НКО от обязанностей по исчислению и уплате НДС Директивой № 6 декларируются два способа предоставления налоговых льгот по НДС НКО:
- снижение ставки НДС на товары и услуги, приобретаемые НКО;
- снижение ставки НДС на товары и услуги, реализацию которых осуществляет НКО.


Во Франции на законодательном уровне предусмотрена возможность создания НКО в двух формах – ассоциация или фонд. Закон об ассоциациях от 01.07.1901 действует в настоящее время и определяет ассоциацию как договор, согласно которому два или несколько лиц на постоянной основе объединяют свои знания или свою деятельность для достижения цели, отличной от распределения прибылей [2]. На деятельность ассоциаций распространяются общие принципы права, применимые к контрактам и обязательствам. Освобождаются от налога на доход все организации, действующие в общественных интересах, при отсутствии в их хозяйственной деятельности элементов конкурентной борьбы с коммерческим сектором.


В Испании для получения НКО статуса освобожденной от уплаты налогов ей необходимо соответствовать установленным критериям налогового законодательства, а именно:
1) организация должна действовать в общественных интересах;
2) не менее 70% дохода должно использоваться на достижение уставных целей;
3) иные критерии.


При соответствии всем установленным критериям НКО, а также жертвователи этой НКО могут претендовать на получение налоговых льгот.


В Германии НКО создаются в соответствии с общими правилами, установленными  законодательством о корпорациях, в рамках набора существующих организационно-правовых форм, благотворительный характер организации придают уставные цели ее деятельности.


По мнению М. Эрнста-Перксена – руководителя компании европейских коммуникаций, в Германии третий сектор составляет примерно 3% общего числа организаций всех форм собственности; 68% НКО заняты в сфере оказания социальных услуг и образовании. НКО  является мощной экономической силой, так как в этой сфере трудится около 2,5 млн человек, а доля НКО в ВВП составляет около 4,5% (около 100 млрд евро в год).


Благодаря развитию и поддержке третьего сектора члены благотворительных союзов Германии стали привилегированными поставщиками услуг в здравоохранении, уходе за больными, работе с молодежью и в некоторых других социальных сферах. Их участие в перечисленных областях деятельности составляет более 40%, или 38 млрд евро. Благотворительные союзы стали крупнейшим работодателем Германии – они обеспечивают занятость 1,5 млн граждан Германии.


Бюджетное финансирование третьего сектора Германии составляет около 2 млрд евро в год. Помощь осуществляется не только за счет пожертвований, взносов, бюджетной поддержки, но и в виде налоговых льгот.


Налоговое законодательство предусматривает ряд налоговых льгот для НКО. Все  благотворительные образования рассматриваются как юридические лица вне зависимости от положений гражданского права, а также членства и правоспособности.


НКО могут получить налоговые льготы в случае, если они реализуют благотворительные  уставные цели. При этом партнерства также могут иметь благотворительные цели деятельности, но не могут претендовать на получение налоговых льгот.


Для того чтобы получить статус организации, освобожденной от уплаты налогов, организация должна соответствовать требованиям налогового законодательства (разделы 51–68 Налогового кодекса (GTC)) [2].


В Великобритании зарегистрировано 865 тыс. НКО, из них около 25% занимаются  благотворительностью. Третий сектор в Великобритании многообразен, активен, эффективен и пользуется безупречной репутацией на родине и за рубежом. 190 тыс. зарегистрированных благотворительных организаций получают совокупный доход свыше 50 млрд фунтов стерлингов и имеют свыше 600 тыс. штатных сотрудников.


Два вида НКО имеют право на налоговые льготы – местные любительские спортивные клубы и организации, учреждаемые в благотворительных целях («благотворительные общества и учреждения»). Концепция определения благотворительности в налоговых целях не излагается в каком-то одном законе, хотя существуют нормативные акты, регулирующие деятельность благотворительных организаций, в частности Закон о благотворительности (Charities Act 1992 и 1993 гг.).


В Италии с 1997 г. ассоциациям, фондам, добровольческим организациям и неправительственным организациям для целей налогообложения может быть присвоен статус НКО социальной направленности (ONLUS). Статус ONLUS могут получить ассоциации, фонды, комитеты и социальные кооперативы, которые занимаются уставной деятельностью по определенным требованиям и соответствуют требованиям Указа № 460.


Сравнительный анализ моделей налогообложения НКО в странах ЕС представлен в табл. 2.




Далее проанализируем порядок налогообложения в ЕС жертвователей – юридических лиц. Практически во всех государствах Западной Европы существуют льготы для жертвователей – юридических лиц. Указанные лица при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы вправе воспользоваться следующими льготами:
- отнести пожертвования к расходам;
- принять пожертвования к вычету.


В обоих случаях уменьшается налогооблагаемая база и, как следствие, сумма уплачиваемого жертвователем налога в бюджет государства.


В Ирландии, Нидерландах, Италии и Венгрии пожертвования юридического лица включаются в состав его расходов либо в полной сумме пожертвования, либо в сумме, не превышающей какой-либо процент от прибыли жертвователя – юридического лица и не больше установленного ограничения в твердой сумме.


Следует отметить, что в Нидерландах большая часть пожертвований учитывается не в качестве дарения, а в качестве производственных расходов – например, в рамках спонсорской поддержки.


В Венгрии сумма пожертвования полностью относится к расходам жертвователя – юридического лица и, сверх того, установленные проценты от суммы пожертвований.


В Италии денежные пожертвования национальным и общественным организациям, а также некоммерческим фондам и ассоциациям, имеющим статус юридического лица, для приобретения, обслуживания, защиты и восстановления объектов, имеющих культурную и/или историческую ценность, полностью вычитаются из доходов организации для целей определения базы, облагаемой налогом на прибыль корпораций. В то же время денежные пожертвования организациям, имеющим статус социальной направленности или в поддержку гуманитарных, религиозных или законодательных инициатив, реализуемых фондами или ассоциациями, вычитаются из доходов организации в сумме, не превышающей 2% прибыли донора, подлежащей обложению налогом на прибыль корпораций. При этом для данной категории пожертвований размер ежегодного вычета не может превышать 2065,83 евро.


В Германии, Нидерландах, Швейцарии и Болгарии жертвователям предоставлено право  принимать сделанные ими пожертвования к вычету в процентном отношении от их налогооблагаемой базы по налогу на доходы. В Болгарии жертвователи – юридические лица  вправе вычитать сделанные ими пожертвования из своего налогооблагаемого дохода до 10%,
в Германии – до 0,4%.


В Бельгии вычет в сумме пожертвования не должен превышать 5% налогооблагаемой базы жертвователя – юридического лица и установленного максимального ограничения в 500 000 евро в год. В Нидерландах и Швейцарии – 10 и 20% соответственно, а также установленного не максимального, как в Бельгии, а минимального ограничения.


В Испании жертвователь вправе воспользоваться вычетом в размере 10% налогооблагаемой базы жертвователя, при этом сумма вычета не должна превышать 35% суммы пожертвований. В случае превышения, оставшаяся сумма вычетов переносится на следующие налоговые периоды в течение 10 лет.


Исследование особенностей налогообложения жертвователей – физических лиц показало, что в большинстве стран Западной Европы существуют налоговые льготы для жертвователей – физических лиц. Однако подобных льгот не имеют жертвователи – физические лица Венгрии.


В остальных западноевропейских государствах жертвователи – физические лица вправе  воспользоваться налоговыми льготами в виде вычетов из налогооблагаемой базы по подоходному налогу. В Германии сумма вычета для жертвователя – физического лица ограничена 20% его ежегодного дохода. В Италии вычеты для жертвователей – физических лиц предусмотрены в виде дифференцированных процентных отношений к налогооблагаемой базе жертвователя в зависимости от получателя пожертвования. Так, денежные пожертвования подлежат вычету в сумме, не превышающей 2% доходов жертвователя, в то время как денежные пожертвования ассоциациям, занимающимся реализацией социальных инициатив, – в сумме, не превышающей 19% доходов жертвователя (размер ежегодного вычета не может превышать 2 тыс. евро).


В странах Западной Европы жертвователи могут получить налоговые льготы только в том случае, если они имеют письменное подтверждение о праве на льготу, выданное организацией –  получателем пожертвования (сертификат). В Германии используется сертификат о налоговом  вычете. Для пожертвований на сумму не более 200 евро предусмотрена упрощенная процедура получения вычета (например, банковская квитанция).


Анализ международной практики налогообложения НКО
Как видно из табл. 3, везде, за исключением России и Китая, благотворительные пожертвования дают право организациям-донорам на налоговые вычеты. В некоторых странах льготы можно  получить также за выделение помещений благотворительным организациям и за оказание им услуг.



Во Франции вычеты не могут превышать 0,5% налогов, которые платит компания, в Италии – 2% налогооблагаемой прибыли, в Бразилии – 4%, в Мексике – 7%, в Индии, Нидерландах, Южной Корее, Испании и США – 10%, в Китае – 12%, в Германии и Швейцарии – 20%, в Японии – 40%, в Канаде – 75%, в Великобритании ограничений нет.


В России на корпоративные пожертвования приходится 80% собранных сумм, на частные – 20%. Налоговые льготы для благотворительных проектов существовали и в России – они действовали с 1996 г., но в 2002 г. были отменены [3].


По результатам анализа можно выделить две концепции налоговой политики в области  налогообложения НКО за рубежом.


Первая делает акцент на субъектах благотворительного процесса, определяя их права и ответственность через особый статус организаций-благополучателей (например, США, Канада, Великобритания и другие страны англосаксонской правовой системы), а вторая – на процессе взаимодействия между ними, в частности на целевом характере пожертвований и расходования средств.


Анализ международной практики налогообложения НКО показывает, что доходы от грантов, дарения, членских взносов, как правило, освобождаются от налогообложения.


Данные источники финансирования являются основными источниками доходов НКО, и  общепринятая позиция западных стран заключается в том, что доходы от них не подлежат налогообложению (США, Канада, страны ЕС, за исключением Австрии, где с большинства пожертвований взимается льготный налог по сниженной ставке, и др.) [4].


В большинстве стран существует два основных источника финансирования НКО – доходы, связанные с основной деятельностью и не связанные с ней. К первым относятся полученные пожертвования, дары, гранты и другие взносы. Доходы от услуг, оказанных в рамках основной деятельности, относятся ко второй группе.


Предоставление налоговых льгот НКО обычно осуществляется путем:
- освобождения организации от налогообложения;
- исключения определенных видов доходов из базы налога на прибыль данной организации.


Существует несколько видов налогов, от которых могут освобождаться НКО: налог на прибыль, НДС, налог на дарение и на наследство, налог на имущество и т. д.


По мнению автора, ключевым вопросом при анализе налогообложения НКО является  исследование поведения экономических субъектов в ответ на установление тех или иных  налоговых льгот и освобождений. Изучение международного опыта изменения поведения НКО под воздействием налогообложения позволяет оценить потери общественного благосостояния при различных налоговых характеристиках.


Сравнительный анализ налогового законодательства, регулирующего деятельность НКО за рубежом, свидетельствует о том, что его эффективность определяется не только уровнем юридической техники, но и особенностями исторического и экономического развития страны, а также мерами государственной поддержки третьего сектора экономики.


Литература
1. Salomon L. M., Anheier H. K. and others. Global Civil Society. Dimensions of the Nonprofit Sector. The Johns Hopkins Center for Civil Society Studies. – Baltimore, 1999. – P. 10.
2. Синельников-Мурылев С., Трунин И. и др. Проблемы налогообложения некоммерческих  организаций в России. – М. : ИЭПП, 2007. – 69–86 с.
3. Грищенко А. В. Налогообложение некоммерческих организаций : учебное пособие. – М. : Моск. гор. ун–т управления Правительства Москвы, 2011. – С. 57.
4. Грищенко А. В. Налогообложение некоммерческих организаций : проблемы и перспективы : монография. – М. : Дело и Сервис, 2013. – С. 112.
5. Отчет налогового управления США, 2012. – URL: irs.gov/pub/irssoi/12databk.pdf (дата обращения: 10.01.2014).
6. Шестая директива ЕС 77/388/ЕЕС. – URL: europa.eu.int/eur_lex/en/consleg/pdf/1977/en_1977L0388_do_001.pdf (дата обращения: 25.12.2013).

12.01.2018

Также по этой теме:


Список просмотренных товаров пуст
Список сравниваемых товаров пуст
Список избранного пуст
Ваша корзина пуста