Управленческие решения в системе управленческого учета



Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №9 год - 2011


Иванова Ж. А.,
к. э. н., доцент кафедры
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»,
Восточно-Сибирский государственный
технологический университет

В статье раскрыты теоретические аспекты процесса принятия управленческих решений. Необходимость изучения вопросов, связанных с принятием решений, обусловлена их весомой ролью в управлении предприятием. Автором раскрыты проблемы понятийного аппарата управленческих решений, их классификации, этапы принятия управленческих решений, особенности информации, обеспечивающей возможность принятия обоснованных управленческих решений по различным направлениям деятельности.

Приоритетной задачей управленческого учета является выработка полезной информации, необходимой для принятия качественных управленческих решений. Специалисты, ответственные за принятие управленческих решений, должны, с одной стороны, четко представлять, уметь анализировать и взаимоувязывать реальные процессы, а с другой – выявлять закономерности поведения предприятия и направлять его действия в реальной обстановке на достижение поставленных целей.

Наиболее типичными характеристиками некачественных управленческих решений являются: интуитивный характер, неподкрепленность соответствующими расчетами; стереотипные подходы к решению проблем; решения, принятые на безальтернативной основе; ошибочное прогнозирование тенденций развития внутриорганизационной среды; ошибочно выбранные цели; ошибочно выбранные критерии, на основе которых принималось решение.

Качественная подготовка решений становится возможной, если будут созданы соответствующие условия для слаженной групповой работы, позволяющей максимально полно использовать знания, опыт и идеи всех участников аналитической группы: применение научных подходов и принципов, методов моделирования к системе менеджмента, автоматизация управления, мотивация качественного решения. Принятие правильных управленческих решений требует рассмотрения понятий «решение», «цикл принятия решений», «классификация управленческих решений», «требования, предъявляемые к управленческому решению».

Содержание понятия «решение» дифференцировано в разных областях знаний.

Так, философия рассматривает «решение» как процесс и результат выбора цели и способа действий. В психологии исследуются принятие решений и решение проблем. При этом принятие решений рассматривается как этап важного акта, включающего такие психические компоненты, как цели, оценки, мотивы, установки. Иное толкование понятия «решение» дает общая теория принятия решений, разработанная на основе математических методов и формальной логики. С точки зрения этой теории «принятие решений – это выбор альтернативы ради достижения целей организации, осуществляемый руководителем в рамках его должностных полномочий и компетенций» [2].

В менеджменте понятие «управленческое решение», прежде всего, указывает на субъект, который его принимает, – лицо, принимающее решение (ЛПР). Процесс принятия решений влияет на все аспекты менеджмента.

По словам профессора Ф. Харрисона, «принятие решений – неотъемлемая часть менеджмента любой организации. Компетентность в этой сфере более чем что-либо другое отличает менеджера от рядового сотрудника и, что еще важнее, эффективного менеджера от неэффективного» [2]. Теория менеджмента постоянно эволюционирует к разработке современных технологий принятия решений. Управленческие решения определяют такие направления менеджмента, как: управление на основе контроля за исполнением, управление посредством экстраполяции прошлого в будущее, управление с помощью предвидения изменений, управление путем гибких экстренных решений.

Итак, понятие «управленческое решение» имеет ряд значений: найденный, но еще не осуществленный способ действий ЛПР; процесс разрешения проблемы; результат деятельности ЛПР.

В узком смысле решение выступает как приказ, поступающий от управляющей системы к управляемой. Глубинной характеристикой управленческого решения выступает его социально-экономическая сущность. Управленческое решение связано с ЛПР, управляющим другими людьми, использующим при этом свои знания, опыт, способности, навыки, интуицию для достижения поставленных целей. Таким образом, следует выделить несколько аспектов управленческого решения (рис. 1).

Как видно из рис. 1, управленческое решение – это:
1) вид деятельности, осуществляемый в управляющей системе и связанный с нахождением, выбором, подготовкой и принятием определенных вариантов действий;
2) (в статике) формула воздействия субъекта на объект управления.

В этом ракурсе управленческое решение – описание действий как управляющей, так и управляемой системы;
3) (в динамике) процесс разрешения проблемы, осуществляемый в соответствии с формулой решения;
4) исходный материал процесса управления;
5) предмет труда в управлении;

6) продукт труда в управлении, т. е. итог деятельности управляющей системы, практический результат ее деятельности.

В экономической литературе понятие «решение» также воспринимается неоднозначно и рассматривается как процесс, как акт выбора и как результат выбора. Решение как процесс предполагает временной интервал, в течение которого оно разрабатывается, принимается и реализуется. Решение как акт выбора включает этап принятия решений с соблюдением особых правил. Решение как результат выбора – волевой акт, ориентированный на наличие альтернатив, сопредельных целей и мотивов поведения лиц, принимающих решение.

Обзор классификации управленческих решений в литературе показывает, что специалисты выделяют следующие подходы, представленные в табл. 1.


Представленная выше классификация видов управленческого решения свидетельствует о том, что это понятие весьма многогранно и виды не являются исчерпывающими. Внесение определенных дополнений и уточнений способствует более полному пониманию сущности, структуры и возможностей процесса принятия управленческих решений. В этой связи, на наш взгляд целесообразны следующие классификационные признаки управленческих решений:
1) по механизму возникновения: спонтанные и логически обоснованные;
2) по степени суждения: рациональные и нерациональные;
3) по степени необходимости принятия решений: необходимые и необязательные;
4) по степени учета среды, в которой принимаются решения: решения, принимаемые в условиях определенности; решения, принимаемые в условиях риска; решения, принимаемые в условиях неопределенности.

Исследователи отмечают, что управленческие решения должны быть: эффективными, своевременными, рациональными, обоснованными и реально осуществимыми.

Каждое управленческое решение является уникальным, и оно не может быть связано с каким-то сводом правил, этапов и т. д. На практике большинство решений требует быстрых действий, и они принимаются иногда на основе интуитивной оценки альтернативных вариантов. Но наиболее серьезные управленческие решения, за которыми следует определенная программа действий, безусловно, предполагают проведение развернутого анализа сложившейся ситуации, тщательной проработки наилучшего решения и детального планирования процесса его реализации, и в этом смысле можно говорить о цикле принятия решения.

Общую схему процесса принятия управленческого решения можно представить в виде следующих операций:
– выявление проблемы, постановка цели и задач;
– поиск альтернативных курсов (вариантов) решений;
– оценка альтернатив;
– выбор альтернативы;
– реализация выбранного варианта;
– обратная связь [1].

Первым этапом процесса принятия решения является полное и правильное выявление (диагностирование) проблемы и постановка целей и задач. Это один из самых сложных этапов, поскольку все части организации взаимосвязаны: например, работа менеджера по маркетингу влияет на деятельность менеджера по сбыту, сотрудников опытно-конструкторского бюро и на любого другого работника организации. Чем больше размер организации, тем больше таких взаимозависимостей. Первым шагом диагностики сложной проблемы должно быть признание и определение симптомов затруднений или новых возможностей. Общими симптомами «заболевания» организации является снижение прибыли, объема сбыта, производительности труда, качества продукции, а также чрезмерные расходы, текучесть кадров. Как правило, таких симптомов бывает сразу несколько. С целью выявления этих симптомов следует собрать и проанализировать всю необходимую информацию как внутри, так и за пределами организации.

Бухгалтерский управленческий учет обладает целым арсеналом приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию.

На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, причем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случаев в расчетах приходится учитывать и упущенную выгоду предприятия.

Управленческий учет имеет дело, как правило, с группами решений, выделяемых в зависимости от характера проблем и методов их разрешения.

Это относится как к программируемым и непрограммируемым решениям, так и к подгруппам, выделяемым по степени формализации проблемы: хорошо структурированным, слабо структурированным, неструктурированным.

Основные примеры подготовки информации относятся к хорошо структурированным проблемам, в которых зависимости между элементами ситуации могут получать численные значения. Так, в управленческом учете используются следующие количественные методы анализа: регрессионный – для оценки поведения затрат; метод теории массового обслуживания – для оптимизации затрат на ремонт оборудования организации; транспортная задача – для оптимизации снабженческой деятельности; метод линейного программирования – для выбора производственной программы и т. д.

По методам подготовки информации управленческие решения группируют по:
1) целеполаганию (тактические, стратегические и оперативные);
2) временным интервалам, в течение которых достигаются поставленные цели и задачи: долгосрочные (интервал 3–5 лет и более) – достигаются стратегические цели; текущие (интервал 1–12 месяцев) – достигаются тактические цели и задачи; краткосрочные или оперативные (интервал – час, смена, сутки, неделя, декада и др.);
3) периодичности возникновения (регулярные и ситуационные (проблемные));
4) предметной специализации (решения об объеме производства и продаж; выбор производственной программы; ценообразование и др.).

Стратегические – это основополагающие решения, оказывающие большое влияние на будущее положение организации. Они ориентированы на перспективные цели, которые сопряжены со значительной неопределенностью из-за влияния неконтролируемых факторов внешней среды. Стратегические решения являются прерогативой высшей администрации, требуют высокой ответственности, так как они связаны с вовлечением значительных ресурсов и могут иметь серьезные последствия для организации.

В качестве основы для принятия стратегических решений выступает перспективный анализ, целью которого являются обеспечение органов управления предприятий и объединений информацией о возможных способах достижения определенных результатов хозяйственной деятельности в перспективе, определение объективных закономерностей развития хозяйственных процессов, оценка реалистичности тех или иных плановых решений и их соответствия внутренней логике развития экономики [2]. Перспективный анализ заключается в тщательном изучении и анализе информации о настоящем и прошлом предприятия в предвидении новых факторов и явлений хозяйственной деятельности, аналитической «разведке» будущего.

Обзор литературы по управленческому учету, управленческому анализу и финансовому менеджменту показывает, что к числу стратегических относят решения: связанные с капиталовложениями, с реструктуризацией бизнеса; решения о целесообразности освоения новых видов продукции; решения о расформировании, расширении или сокращении сегмента (М. А. Вахрушина, К. Друри, Т. П. Карпова, В. В. Ковалев, Н. П. Кондраков, А. Д. Шеремет).

Кроме стратегических или долгосрочных решений принимаются решения, которые не требуют долгосрочного привлечения ресурсов организации. Речь идет о тактических и оперативных решениях. Следует отметить, что стратегические решения являются основой для принятия тактических и оперативных решений. Принятие этих решений обычно является прерогативой менеджеров более низкого уровня управления. Главное их отличие от стратегических заключается в том, что они основываются на результатах анализа экономической обстановки сегодняшнего дня и оценке материальных, человеческих и финансовых ресурсов, которыми располагает организация в настоящее время. Эти ресурсы в значительной степени определяются качеством принятых организацией долгосрочных решений.

В качестве основы для принятия оперативных управленческих решений выступает оперативный экономический анализ [3], целью которого является оперативная экономическая оценка краткосрочных изменений в производственных процессах относительно заданной программы развития соответствующей управляемой экономической системы и обеспечение ее эффективного функционирования. Причем оперативность анализа – это своевременность выявления и исследования краткосрочных изменений, происходящих в экономических процессах, которые либо угрожают вывести управляемую систему из заданного направления и темпа развития, либо сигнализируют о появлении дополнительных резервов, позволяющих быстро перевести ее на более эффективный режим функционирования. Пропуск отрезка времени, в течение которого действуют причины, порождающие отклонения от программы, делает бесполезными результаты оперативного анализа, так как после этого момента возникает новая хозяйственная ситуация с новыми причинно-следственными взаимосвязями элементов и новыми экономическими последствиями.

Примерами оперативных управленческих решений являются: определение точки безубыточности; планирование ассортимента продукции (товаров), подлежащей реализации; определение структуры выпуска продукции с учетом лимитирующего фактора; отказ или привлечение дополнительных заказов; принятие решений по ценообразованию; определение релевантных издержек; концепция маржинальной прибыли; функционально-стоимостный анализ.

Проблемные управленческие решения направлены на решения будущих экономических и производственных задач предприятия и ряда других проблем, присутствующих в настоящее время. Они, как и текущие, касаются стратегических, тактических и оперативных решений.

К типичным представителям проблемных управленческих решений относятся решения [4], связанные: с необходимостью изменения производственной программы в ответ на изменение окружающей среды; выбором альтернативы – покупать комплектующие изделия или производить собственными силами; принятием решения о прекращении производства продукта или услуги; выбором между приобретением нового оборудования или модернизацией старого; заменой находящегося в эксплуатации оборудования новым и др.

Следует отметить, что среди множества подходов к обоснованию управленческих решений преобладает маржинальный подход, в основе которого лежит расчет маржинальной прибыли.

В идеале желательно выявить все возможные альтернативы, позволяющие устранить причины проблемы и обеспечивающие возможность достижения целей организации. Но на практике в силу разного рода обстоятельств (нехватка времени, излишне большое число альтернатив и т. п.) ограничивают число вариантов несколькими, являющимися наиболее желательными. Поиск альтернативных вариантов действий предполагает не только необходимость владения информацией внутреннего характера (например, речь может идти о расширении производства), но и получение информации о внешней среде (изменение конъюнктуры рынка, изменения в экономической политике государства и т. д.).

Приступать к оценке альтернатив следует только после составления списка всех идей. Чтобы оценить варианты, менеджер определяет преимущества, недостатки и возможные общие последствия каждого из них. Каждая альтернатива будет включать в себя тот или иной негативный аспект. Большинство управленческих решений предусматривает определенный компромисс.

Для сравнения вариантов решения проблемы необходим стандарт, относительно которого будет оцениваться наиболее вероятный итог каждой альтернативы. Все варианты решения проблемы надо выразить в сходной форме, причем, желательно, отображающей цель. В бизнесе высшим приоритетом и главной потребностью является прибыль, поэтому для оценки альтернатив их можно представить в стоимостном измерении и сравнивать за ряд лет. В некоммерческой организации главной целью является максимально качественное обслуживание потребителей при минимальных затратах, поэтому при сравнении последствий разных альтернатив в них тоже можно использовать денежные показатели.

Оценивая потенциальные варианты решений, менеджер старается предсказать будущие события, а они всегда неопределенны. Существует множество факторов (внутренних, внешних и т. п.), способных в дальнейшем помешать выполнению решения. В этой связи важным моментом оценки является определение вероятности реализации отобранной альтернативы. Если, например, последствия одного решения более благоприятны, чем последствия других, но шансы на его реализацию невелики, оно вполне может оказаться не таким уж желательным вариантом. Менеджер учитывает вероятность реализации альтернативы, принимая во внимание степень неопределенности или риска.

Если проблема диагностирована правильно, а альтернативы тщательно взвешены и оценены, сделать выбор несложно. Менеджер просто выберет альтернативу с самыми позитивными общими итогами. Но если проблема сложная и требует множества компромиссов либо если информация и проведенный анализ были субъективными, вполне возможно, что ни одна альтернатива не будет выделяться как наилучшая. В этом случае основную роль играют правильное суждение и практический опыт.

В идеале менеджер должен стремиться к оптимальному решению, но на практике зачастую это не так. Исследования Г. Саймона показали, что, решая проблемы, менеджеры выбирают линию поведения, которую он назвал «удовлетворяющей», а отнюдь не «максимизирующую». Оптимальное решение, как правило, остается недоступным из-за нехватки времени и невозможности учесть всю релевантную информацию и альтернативы. Из-за этих ограничений менеджеры выбирают направление действий, которое будет явно приемлемым, но необязательно наилучшим из всех возможных.

Решение проблемы требует его реализации. Говорить об эффективной реализации решения можно в том случае, если люди, которые будут это делать, вносят свой вклад в него и верят в то, что делают. При этом весь процесс менеджмента, особенно функции организации и мотивации, следует привести в действие.

Обратная связь – еще один этап в процессе принятия управленческих решений, который начинается после того, как решение принято. По словам Е. Харрисона, «система отслеживания и контроля необходима для согласования фактических результатов с теми, которые ожидались на момент принятия решений». На этом этапе оцениваются последствия решений, либо фактические результаты сравниваются с теми, которые должны быть достигнуты.

Обратная связь позволяет изменять неверное решение прежде, чем оно нанесет вред организации. Контур обратной связи показывает корректирующее действие, предпринимаемое с целью приведения фактических результатов в соответствие с запланированными параметрами.

Специалисты, на которых лежит ответственность за принятие решений, должны, с одной стороны, четко представлять, уметь анализировать и взаимоувязывать реальные процессы, а с другой – выявлять закономерности поведения предприятия и направлять его действия в реальной обстановке на достижение поставленных целей.

На какой стадии процесса принятия решений должна использоваться информация управленческого учета? На наш взгляд, основной информационный вклад управленческого учета в процесс принятия решений должен осуществляться на стадиях оценки и мониторинга (иными словами, в оценке альтернатив и отслеживании выполнения принятых решений).

К критическим факторам успеха деятельности отечественных предприятий, которые требуют повышенного внимания руководства при принятии управленческих решений, являются: снижение затрат на производство продукции; увеличение доли рынка; повышение уровня качества производимой продукции; увеличение расходов на маркетинговую деятельность; концентрация ресурсов на производстве конкурентной продукции; увеличение расходов на НИОКР, внедрение инноваций, учет изменчивости технологий.

Управленческий учет принимает непосредственное участие в подготовке управленческих решений и осуществлении контроля за результатами выполнения решений, сборе информации для последующих решений.

Литература
1. Мескон М., Альберт М., Хедоури Ф. Основы менеджмента. – 3-е изд. – М.; СПб.; Киев, 2008. – С. 184–190.
2. Шеремет А. Д. Теория экономического анализа. – М. : Инфра-М, 2002. – С. 110.
3. Там же. – С. 107.
4. Каверина О. Д. Управленческий учет. – М. : Финансы и статистика, 2004. – С. 204.

14.02.2017

Яндекс.Метрика