Опубликовано в журнале "Управленческий учет" №5 год - 2010
Воронов В.В.,
к. э. н., доцент, директор Международной школы
управления «Интенсив» Российской академии
государственной службы при Президенте РФ,
заслуженный экономист РФ, член Совета
по аудиторской деятельности при Минфине России
Статья посвящена состоянию, проблемам и перспективам развития аудита в России в условиях вступления в силу положений нового федерального закона № 307 «Об аудиторской деятельности». Автором сделан конструктивный анализ сегодняшней ситуации, а также выдвинуты конкретные предложения по дальнейшему совершенствованию аудиторской деятельности в стране.
Состояние аудита в России в настоящее время определяется продолжением переходного периода поэтапного вступления в силу с 1 января 2009 года положений нового Федерального закона № 307 «Об аудиторской деятельности» (далее – Федерального закона), который был принят 30 декабря 2008 г. вместо ранее действовавшего Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» и частично еще действующего до 1 января 2011 года.
Характеризуя участников рынка аудиторских услуг, следует отметить, что по-прежнему федеральным органом, осуществляющим регулирование аудиторской деятельности в стране, является Минфин России. По его данным, на 1 января 2010 г. лицензии на право ведения аудиторской деятельности имели 6,2 тысячи аудиторских организаций и около 700 индивидуальных аудиторов (предпринимателей). Свыше 38 тысяч человек имели квалификационные аттестаты аудитора, выданные Минфином России. По данным аккредитованных при Минфине России пяти профессиональных аудиторских объединений их членами являлись 3370 аттестованных аудиторских организаций и 8356 аттестованных аудиторов.
На 1 января 2010 г. в реестр саморегулируемых организаций аудиторов, ведущийся теперь по новому Федеральному закону Минфином России, включены шесть таких организаций: Аудиторская палата России, Институт профессиональных аудиторов, Гильдия аудиторов региональных институтов профессиональных бухгалтеров, Московская аудиторская палата, Российская коллегия аудиторов, Аудиторская ассоциация «Содружество». Их членами на 15 января 2010 г. являются 3790 аудиторских организаций и 18 894 аттестованных аудитора.
Однако сложности и проблемы, с которыми сталкивается с начала прошлого года аудиторское сообщество России в связи с противоречивостью, непоследовательностью и разнонаправленностью многих положений нового Федерального закона, продолжаются.
В первую очередь основное количество проблем возникло при реализации на практике принципиального положения вышеупомянутого закона о замене ранее существовавшего лицензирования аудиторской деятельности в Российской Федерации (отменено с 1 января 2010 г.) на наличие членства в одной из саморегулируемых организаций аудиторов (сокращенно – СРО).
При этом членами СРО должны являться как сами аудиторские организации, так и аттестованные аудиторы, осуществляющие аудиторскую деятельность как индивидуальные предприниматели или работающие в штате аудиторских организаций (в случае подписывания ими аудиторских заключений). Таким образом, с 1 января 2010 года аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не имеют права проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.
При этом необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с частью 4 статьи 18 Федерального закона аудиторская организация и индивидуальный аудитор могут являться членами только одной саморегулируемой организации аудиторов. Также они должны привести свои учредительные документы в соответствие с требованиями Федерального закона.
Кроме этого, в соответствии с частью 3 статьи 8 Федерального закона аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не вправе осуществлять действия, влекущие возникновение конфликта интересов или создающие угрозу возникновения такого конфликта. Под конфликтом интересов понимается ситуация, при которой заинтересованность аудиторской организации или индивидуального аудитора может повлиять на их мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Случаи возникновения у аудиторской организации или индивидуального аудитора заинтересованности, которая приводит или может привести к конфликту интересов, а также меры по предотвращению или урегулированию конфликта интересов устанавливаются кодексом профессиональной этики аудиторов (в настоящее время – Кодексом этики аудиторов России, одобренным Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 31 мая 2007 г.).
Также в соответствии с пунктом 3 части 2 статьи 13 Федерального закона аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны обеспечивать хранение документов (копии документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены.
Согласно Федеральному закону индивидуальному аудитору теперь не разрешается осуществлять обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности.
Все эти и другие нововведения создали много дополнительных трудностей для аудиторских организаций и аудиторов. Во-первых, им было необходимо определиться с членством в СРО, которых еще не было, а были только пять упомянутых выше аккредитованных при Минфине России профессиональных аудиторских объединений, объединяющих в своих рядах лишь менее четверти всех аттестованных аудиторов и около половины аудиторских организаций.
Они стали заявлять о желании войти в реестр СРО, который должен был быть создан Минфином России. Кроме них стали создаваться и другие подобные организации, делавшие аналогичные заявления. Все они «наперебой» стали «завлекать» к себе в члены аудиторов и аудиторские организации, используя при этом самые различные (иногда даже обманные) способы и методы.
Не имея достаточного и объективного представления об фактической текущей и планируемой деятельности этих организаций, аудиторам и руководителям аудиторских фирм трудно было принимать правильное решение о вступлении в какую-либо одну из них. Однако угроза прекращения аудиторской деятельности заставляла их вступать в организации, еще не внесенные в реестр СРО.
Только в октябре 2009 г. (за два месяца до истечения срока установленного Федеральным законом) две таких организации были внесены в реестр СРО.
В декабре к ним были присоединены еще четыре СРО. До этого момента большая часть аудиторов (более двух третей) не могла определиться с членством в СРО. Вступление в силу с 1 января 2010 г. положения Федерального закона о невозможности осуществления аудиторской деятельности без членства в СРО вынудило еще значительную часть аудиторов «распределиться» по внесенным в реестр СРО.
К сожалению, не обошлось и без досадных недоразумений и трудностей.
Ряд аудиторов и аудиторских организаций, поверив обещаниям «агитаторов» и недостоверной информации, вступили в организации, подавшие заявления о включении в реестр СРО, но затем не включенные и даже получившие отказ во внесении в этот реестр. Это «стоило» тем, кто вступил в их члены, не только огромных нервных, но, по-видимому, и немалых материальных затрат. При этом их справедливые требования о возмещении ущерба (если они появятся) вряд ли будут кем-то удовлетворены. Такая непродуманность положений законодательства и самоустранение государственных органов (в данном случае Минфина России) от предоставления аудиторам правильных рекомендаций и достоверной информации, а также «отпуск» их в «свободное плавание наугад» не являются оправданными.
Определенный «градус накала» всему этому добавило решение Президентского Совета одного из аккредитованных при Минфине России профессиональных аудиторских объединения – Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России – сменить своего генерального директора.
Это решение привело к фактическому расколу в этом объединении, созданию каких-то двух «противоборствующих структур» и целой череде судебных исков, заседаний и решений (которые, насколько известно, еще продолжаются). При этом в самом трудном положении оказались аудиторы, являющиеся членами этого объединения, а также и те, кто стоял перед выбором «Куда вступать в члены?». Этот случай заставляет задуматься всех: «А не получится ли “подобная свара и дележ финансов” в любой из создаваемых СРО и куда потом идти его членам “искать правду и чью-то ответственность”?!».
Значительную тревогу и озабоченность вызывает предстоящая практика выполнения положения Федерального закона о создании и использовании компенсационных фондов СРО за счет взносов его членов (как обеспечение дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами). Так уже на этапе регистрации этих СРО Минфином России выявлены серьезные недостатки в организации формирования и хранения этих компенсационных фондов.
В частности, прием взносов в компенсационный фонд наличными денежными средствами в кассу некоммерческой, организации; длительное хранение указанных средств в кассе некоммерческой организации; хранение средств компенсационного фонда на расчетном счете некоммерческой организации без обособления их от иных средств; зачисление в компенсационный фонд средств, которые не могут рассматриваться в качестве взносов аудиторов и аудиторских организаций; уплата взносов в компенсационный фонд за счет членских взносов, неудовлетворительное состояние учета средств компенсационного фонда и др.
Известно, что ничего подобного в нашей стране (кроме, когда-то существовавших на предприятиях в советское время касс взаимопомощи) до настоящего времени не существовало. Но ведь кассы взаимопомощи были на предприятии (под контролем профкома, да и других членов трудового коллектива). А как проконтролировать подобную «кассу» СРО, члены которого «разбросаны» по всей стране – от Калининграда до Камчатки?! Не начнутся ли здесь финансовые нарушения? А как быть с последующими добавочными взносами членов СРО в компенсационные фонды по мере их расходования на разные цели (об этом уже начинают говорить руководители СРО)? Сколько их будет («этих взносов») и насколько тяжелым бременем они «лягут» на членов СРО. Ведь при этом необходимо иметь в виду, что существует угроза повышения и членских взносов, а также «поборов» на осуществление контроля качества аудиторской деятельности!
Эти и подобные им вопросы требуют своего рассмотрения, принятия соответствующих решений и доведения их до членов СРО. Оставлять же членов СРО «один на один» с выбранными (различными способами, по доверенностям, с «манипуляциями голосами» и т. п.) руководителями этих СРО не желательно. Государственное влияние и в этом вопросе тоже должно присутствовать. А иначе возникнет «бюрократия СРО», которая будет гораздо хуже привычной нам всем государственной бюрократии, а бороться с ее «произволом» будет очень сложно (если даже почти невозможно).
Также серьезную озабоченность аттестованных аудиторов вызывают проблемы сдачи в упрощенном порядке квалификационного экзамена на аттестат аудитора нового образца.
Настоящим Федеральным законом установлено, что до 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России. С 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании:
- действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России с 1 января 2009 г.;
- действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г.;
- действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных в порядке, установленном частями 1–8 статьи 11 и частью 4 статьи 23 Федерального закона, с 1 января 2011 г. (т. е. Аттестатов нового образца).
Действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до 1 января 2009 г., а также выданные с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г., не подлежат обмену после 1 января 2011 г. Указывается, что лица, имеющие указанные квалификационные аттестаты, не обязаны проходить какое-либо переобучение и (или) пересдачу квалификационного экзамена, а с 1 января 2011 г. они вправе участвовать в аудиторской деятельности в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности, предусмотренной частью 3 статьи 5 Федерального закона (т. е. со значительным ограничением круга аудируемых ими юридических лиц). В случае если названные лица пожелают с 1 января 2011 г. участвовать в аудиторской деятельности без ограничения типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, а также в аудиторской деятельности, предусмотренной частью 3 статьи 5 Федерального закона, то они должны сдать (до 1 января 2013 г.) квалификационный экзамен в упрощенном порядке, который будет установлен уполномоченным федеральным органом, либо сдать (с 1 января 2013 г.) квалификационный экзамен в общем порядке, установленном статьей 11 Федерального закона.
Вышеуказанный же «упрощенный порядок» до сих пор еще не установлен и, несмотря на многочисленные просьбы аудиторов, даже не имеется какого-либо его проекта для обсуждения. Если же в этот «упрощенный порядок» затем будут «заложены» требования о «досдаче» квалификационного экзамена по другим (в отличие от указанного в имеющемся аттестате) видам аудиторской деятельности (например, аудит страховых, кредитных и банковских организаций, бирж, внебюджетных фондов и т. д.) или добавится экзамен по МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности – кстати, в России еще «не узаконенные»), то аудиторам придется серьезно заняться своим самообразованием (естественно, с новыми огромными затратами времени и средств) или они вынуждены будут соглашаться с вышеприведенными ограничениями. А, скорее всего, многие вынуждены будут вообще расстаться с аудиторской профессией, которой посвятили значительную часть своей активной жизни.
Для разумного разрешения этой проблемы предлагается установить не «досдачу экзамена» аудитором, а прохождение им курса повышения квалификации по тому или иному «недостающему» виду аудиторской деятельности (в случае необходимости ее осуществления и получения своеобразного допуска для этого).
Немалые сложности возникают теперь и с ежегодным повышением квалификации аудиторов. Раньше это все проводилось через учебно-методические центры Минфина России с выдачей соответствующего сертификата единого установленного образца. Теперь это должны осуществлять саморегулируемые организации аудиторов по утверждаемым ими самостоятельно программам и порядку. При этом сертификат одного СРО не предполагается к «признанию» и «зачету» другим СРО. Таким образом, аудитор должен проходить повышение квалификации только «по линии» СРО, членом которой он является. При наших «расстояниях и просторах» это будет создавать для аудиторов дополнительные трудности и непредвиденные материальные затраты, что в конечном счете как и другие взносы и «поборы» в СРО будет только увеличивать себестоимость аудиторских услуг в стране. Кроме этого, данный порядок (а вернее, порядки, установленные СРО), несомненно, ухудшит качество и содержание повышения квалификации аудиторов, а в ряде случаев, по-видимому, превратится в простую формальную «штамповку» сертификатов того или иного СРО за определенную плату.
Несомненно, что и другие проблемы, возникающие при осуществлении грандиозной «перестройки» организации аудиторской деятельности в России, вызванной вступлением в силу положений вышеуказанного Федерального закона, должны находить свое разрешение при подготовке тех или иных нормативных актов, подлежащих принятию в соответствии с ним.
В первоначальном их перечне, намеченном Минфином России, их значилось около сорока. Среди них – постановления Правительства Российской Федерации, приказы Минфина России и т. п. В соответствии с этим Советом по аудиторской деятельности при Минфине России осуществляется план основных мероприятий, включающий более сорока пунктов. И здесь не все идет гладко и не так быстро, как аудиторам хотелось бы. А иногда просто «отстает». Многие возникающие вопросы, к сожалению, не находят разрешения в рамках положений вышеуказанного Федерального закона из-за его несовершенства и противоречивости. Значит, требуется их тщательная и взвешенная проработка и широкое обсуждение с возможным последующим внесением поправок в Федеральный закон. И в этом плане все большую активность должен проявлять не только Минфин России, но и руководители саморегулируемых организаций аудиторов, поскольку они взяли на себя высокую ответственность по отстаиванию интересов своих членов и дальнейшему совершенствованию основополагающих принципов аудиторской профессии. И эти задачи более важные, чем простой сбор взносов и расширение управленческих штатов СРО.
Крайне осторожно также нужно относиться к поправкам в Федеральный закон, вносимым со стороны других организаций (не из аудиторского сообщества). Примером этому служит внесение в Государственную Думу Российской Федерации поправки в Федеральный закон, изменяющей нижнюю границу годового оборота (выручки) коммерческих организаций с 50 до 400 миллионов рублей как критерия обязательности прохождения этим экономическим субъектом аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. Обосновывая эту поправку, авторы вносимого законопроекта утверждают, что этим они делают «…попытку реально облегчить финансовую и административную нагрузку на малый и средний российский бизнес…». В общем-то, очень благовидный предлог в духе требований руководства страны о создании более благоприятных условий для развития малого и среднего бизнеса.
Рассмотрим подробнее – о какой же «чрезмерной нагрузке» идет речь?
Объем аудиторских услуг по данным Минфина России составил в 2007 году. 41,7 млрд руб. при обслуживании 84 871 представителя бизнеса. В 2008 году соответственно было 50,1 млрд руб. и 93 027 аудируемых и обслуживаемых представителей бизнеса. В среднем сумма гонорара аудиторов составила в расчете на одного клиента в 2007 году 491,3 тыс. руб., а в 2008 году – 538,5 тыс. руб. Эти средние данные достаточно условны. Экспертная же оценка, по данным отдельных аудиторских организаций, свидетельствуют о «не запредельной» нагрузке стоимости аудиторских услуг на бизнес (это всего от 0,1% до 1% от валовой выручки той или иной аудируемой организации).
А вот принятие поправки грозит риском потери бюджетом страны части налогов и платежей от «неаудируемых лиц» и снижением общей финансовой дисциплины в стране. В то же время необходимо учитывать и другие последствия. Так, по данным доклада, подготовленного Департаментом регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности бухгалтерского учета и отчетности Минфина России на основе отчетов аудиторских организаций об их деятельности в 2008 году среди клиентов аудиторских организаций, бухгалтерская отчетность которых проаудирована, 26% – это клиенты с выручкой от продаж товаров, продукции, работ, услуг менее 20 млн руб., 47% – с выручкой от 20 до 200 млн руб., 23% – с выручкой от 200 до 2 млрд руб., 4% – с выручкой более 2 млрд руб. Эти данные дают основание считать, что формально более 73% клиентов аудиторских организаций с принятием вышеуказанной поправки будут иметь основание отказаться от услуг по аудиту. Такое положение станет причиной ряда весьма негативных последствий: сворачивание аудиторской деятельности, сокращение числа аудиторских организаций, существенное уменьшение количества аудиторов в профессии, пополнение контингента безработных, осложнение ситуации с социальным положением в обществе.
Следовательно, рассуждения об освобождении малого и среднего бизнеса от каких-то «чрезмерных», «запредельных» и «бесполезных» затрат и принятие вышеуказанной поправки в Федеральный закон очень сомнительны.
Они в конечном счете могут привести к тому, что в России останется всего несколько десятков аудиторских организаций, предназначенных для обслуживания крупного бизнеса и формального сохранения «лица» страны с рыночной инфраструктурой перед зарубежными партнерами.
Заставляют серьезно задуматься о перспективах развития аудиторской деятельности в России статистические данные и экспертные оценки. Так, по-видимому (пока еще нет точных данных), объем оказанных аудитор ских услуг в 2009 году окажется меньшим, чем в 2008 году. При этом по-прежнему около половины аудиторских организаций находятся в Москве и Санкт-Петербурге. Почти 60% доходов всех аудиторских организаций получают 50 аудиторских организаций (всего их около шести тысяч). При этом более 30% доходов приходится на первые четыре аудиторские организации по величине годовых доходов. Более 75% аудиторских организаций работают на рынке аудиторских услуг 5 и более лет и в среднем по России в составе штатов аудиторских организаций работает около половины аттестованных аудиторов.
С выражением «безоговорочно-положительного мнения» выдается в целом по России более 50% аудиторских заключений (по итогам аудита).
Главная услуга на рынке аудита – по-прежнему лишь независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Перечень же сопутствующих аудиту услуг пока крайне ограничен. К большому сожалению, фактическое содержание аудита (аудиторской проверки) все больше и больше сводится к формальной, зачастую неглубокой и поверхностной проверке (удостоверению) достоверности бухгалтерской и финансовой отчетности предприятия (организации). При этом всем известно, что, как правило, данная отчетность (мягко говоря) не отражает истинное положение дел, является «приукрашенной» в силу определенных (даже и не «неправовых») действий и обстоятельств. Недостаточное распространение имеет еще инициативный аудит. Ряд собственников и руководителей предприятий (организаций) заблуждаются по поводу достаточной своей осведомленности о состоянии дел и стремятся экономить на приглашении аудиторов для целей отличных от обязательного аудита. А ведь «свежий взгляд» на привычное «состояние вещей» зачастую очень полезен. При этом при проведении аудита любого предприятия важно не только сосредоточиваться в ходе него на бухгалтерских и финансовых документах и анализах, а максимально больше внимания уделять «аудиту производства», изучению и анализу технологии всех производственных процессов, маркетинга, рекламы, сбыта и т. п. Это, в свою очередь, позволит подметить слабые и «требуемые исправления» места в производстве и реализации продукции и обратной связью выведет вырабатываемые предложения и рекомендации в сторону финансов и инвестиций. Такой «комплексный аудит» и является «настоящим аудитом», а не формальным и именно к повсеместному проведению его и должно со временем приближаться все аудиторское сообщество и все хозяйствующие субъекты экономики России.
Литература
1. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
2. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. – М.: Дело и сервис, 2004.
3. Пугачев В.В. Международные стандарты аудита. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Дело и сервис, 2009.
