Камеральная налоговая проверка

Савосина А.С.,
бухгалтер

ЧТО ТАКОЕ КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА И КАК ОНА ПРОХОДИТ?
В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговая проверка является одной из форм проведения налогового контроля за финансово-хозяйственной деятельностью предприятий и организаций. Статьей   87 НК РФ предусмотрены камеральные и выездные виды налоговых проверок.

Камеральные налоговые проверки проводятся в отношении всех налогоплательщиков. Как правило, они предшествуют выездным проверкам, проводимым в соответствии с планом, разработанным на основании результатов камеральных налоговых проверок. По сравнению с выездной налоговой проверкой камеральная проверка – более простая процедура, налогоплательщики гораздо меньше ее опасаются, и, по мнению налоговых органов, она не является эффективной формой контроля.

ФАС Поволжского округа в постановлении от 11.10.2005 № А55-5609/05-29 разъяснил, что камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, и противоречий между сведениями, содержащимися в предоставленных документах, и не должна подменять собой выездную проверку.

Порядок проведения камеральной проверки регулируется нормами ст. 88 НК РФ. Как следует из статьи, камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа и в течение трех месяцев на основе налоговых деклараций и других документов, подаваемых в налоговый орган. Она проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа.

По срокам проведения камеральной налоговой проверки Министерством финансов Российской Федерации в письме от 13.04.2007 № 03-02-07/2-69 сказано, что исчисление срока проведения камеральной налоговой проверки начинается со дня, когда в налоговый орган представлены налоговая декларация (расчет) и последний из приложенных к ней соответствующих документов.

Что касается периодичности проведения камеральных проверок, они определяются исходя из установленной законодательством периодичности представления налоговой отчетности. Так, например, для предприятия, представляющего налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций ежеквартально, периодичность налоговой проверки составит один раз в квартал.

Налоговые органы обязаны проводить камеральные налоговые проверки в отношении всей налоговой отчетности, представляемой налогоплательщиками, и законодательством не предусмотрено информировать налогоплательщика о начале проверки. Об этом налогоплательщик узнает только в том случае, если в ходе проверки были выявлены ошибки в заполнении деклараций или противоречия между содержащимися в них сведениями либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа. В этом случае на основании ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее камеральную проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые документ посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Налогоплательщики после получения требования в течение 10 дней предоставляют документы в виде копий, заверенных подписью руководителя (заместителя руководителя) и печатью организации. В случае если организация не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, она в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым требуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить требуемые документы. В свою очередь налоговые органы в течение двух дней со дня получения такого уведомления в лице руководителя или заместителя руководителя имеют право на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится ими отдельное решение.

Порой контролирующие органы требуют у проверяемых предприятий подлинники первичных документов. У налогоплательщиков часто возникает вопрос, правы ли представители налогового органа, и если да, то где должно быть ознакомление налоговиков с данными документами? Министерство финансов Российской Федерации письмом от 11.01.2009 № 03-02-07/1-1 дает разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. По мнению Минфина России, налоговый орган вправе при проведении проверки ознакомиться с подлинниками документов в случае необходимости. Это прямо установлено п. 2 ст. 93 НК РФ. Такая необходимость может возникнуть, в частности, в случае обнаружения несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, а также в случае сверки копий документов с их подлинниками. Поскольку  камеральная налоговая проверка согласно п. 1 ст. 88 НК РФ проводится по месту нахождения налогового органа, ознакомление с представленными налогоплательщиком подлинниками документов происходит по месту нахождения налогового органа, проводящего эту проверку.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Обратите внимание. Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ в ходе проведения налоговой проверки  налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

В случае если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета).

КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС
Свои особенности существуют при проведении камеральной проверки декларации по НДС. В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ после представления налогоплательщиком декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению в порядке, установленном ст. 88 НК РФ. В этом случае он вправе истребовать документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов в соответствии со ст. 172 НК РФ. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Из этого следует, что счета-фактуры – документы, свидетельствующие о принятии товаров, работ, услуг или имущественных прав на учет. Но на практике контролирующие органы просят предоставить еще и книги покупок и продаж. Они предназначены для регистрации счетов-фактур и не относятся к документам, подтверждающим право на налоговые вычеты. Однако некоторые суды считают, что при проверке обоснованности применения вычетов налоговый орган вправе потребовать любые документы, подтверждающие вычеты, в том числе книги покупок и книги продаж, а не только те, что перечислены в ст. 172 НК РФ. По их мнению, при непредставлении книг покупок и продаж налоговый орган лишается возможности проверить достоверность расчетов, так как книги являются документами налогового учета, используемыми при составлении декларации по НДС.

Согласно ст. 176 НК РФ срок возмещения НДС исчисляется с момента окончания камеральной проверки. Если в ходе ее проведения нарушения не выявлены, налоговый орган должен в определенный срок вынести решение о полном или частичном возмещении НДС, но не редки случаи, когда организации после проведения камеральной проверки по НДС получают отказ в налоговом вычете. И тому бывает много причин; самой распространенной являются недочеты в оформлении счетов-фактур. При неверном заполнении обязательных реквизитов счета-фактуры, указанных в пп. 5–6 ст. 169 НК РФ, доказать правомерность применения вычета по НДС сложно. Вывод о том, что недостоверные сведения в счете-фактуре не позволяют получить вычеты по НДС, содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.10.2005 № 4047/05, которым руководствуются арбитражные суды при принятии решений. Например, одним из камней преткновения является расшифровка подписи. В действующей форме счета-фактуры действительно предусмотрено ее указание для лиц, которые визируют документ. Однако Налоговый кодекс РФ не требует делать этого в обязательном порядке. Но инспекторы считают отсутствие фамилии и инициалов в соответствующих строчках причиной для отказа в вычете НДС; иногда арбитры соглашаются с ними. То есть считают не расшифрованные подписи нарушением требований ст. 169 НК РФ (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.01.2008 № Ф08-8898/2007-3341А). И хотя это скорее исключение, чем правило, все же стоит обращать внимание на наличие расшифровок подписей в полученном счете-фактуре.

С ведением Федерального закона от 17.12.2009 № 318-ФЗ НК РФ законодатели пошли навстречу налогоплательщикам с начала 2010 г. Пунктом 2 ст. 169 НК РФ дополнительно установлено, что нельзя отказать покупателю в принятии предъявленных сумм НДС к вычету, если ошибки, допущенные при заполнении счетов-фактур, не препятствуют идентификации продавца или покупателя, наименований товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимости, а также налоговой ставки и суммы налога. Данное изменение должно способствовать сокращению числа претензий со стороны налоговых органов к заполнению счетов-фактур и, как следствие, количества судебных разбирательств.

В любом случае следует тщательно проверять счета-фактуры при получении их от продавца и в случае обнаружения неточностей или нарушения порядка заполнения своевременно попросить о внесении исправлений в НДС.

Также с введением Федерального закона от 17.12.2009 № 318-ФЗ налогоплательщики смогут воспользоваться заявительным порядком возмещения налога на добавленную стоимость. В Налоговом кодексе РФ появилась новая статья 176.1 «Заявительный порядок возмещения налога», предусматривающая зачет (возврат) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения камеральной налоговой проверки этой декларации. В соответствии
с п. 4 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 № 318-ФЗ применять новый порядок возмещения НДС можно по декларациям, представленным за I квартал 2010 г. Но не все предприятия могут воспользоваться правом на применение заявительного порядка возмещения налога. Это право дано налогоплательщикам, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная за три предшествующих календарных года, превышает 10 млрд руб. Эти налогоплательщики вправе применить заявительный порядок возмещения НДС при условии, что со дня их создания до дня подачи декларации по НДС прошло не менее трех лет. Кроме того, на ускоренное возмещение НДС имеют право компании, которые представят вместе с налоговой декларацией действующую банковскую гарантию. В ней банк обязуется на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке при отмене решения о возмещении налога. К таким банкам предъявляется ряд требований.

В частности, выдать гарантию может только банк, включенный в соответствующий перечень кредитных организаций, который ведется Минфином России.

Для внесения в данный перечень банк должен отвечать перечисленным в п. 4 ст. 176.1 НК РФ требованиям:
- наличие лицензии ЦБ РФ;
- ведение деятельности не менее пяти лет;
- размер уставного капитала не менее 500 млн руб. и собственных средств не менее 1 млрд руб.;
- соблюдение обязательных нормативов для кредитных организаций и отсутствие требования ЦБ РФ о принятии мер по финансовому оздоровлению.

Сама банковская гарантия должна быть безотзывной, непередаваемой и допускать бесспорное списание денежных средств со счета гаранта в случае неисполнения им в установленный срок соответствующего требования.

Для использования нового порядка налогоплательщик не позднее пяти дней с момента представления декларации подает в инспекцию соответствующее заявление. В нем указываются реквизиты банковского счета для перечисления возмещаемых сумм НДС и обязательство налогоплательщика вернуть полученную (зачтенную) сумму (в том числе проценты, предусмотренные ст. 176.1 НК РФ), если по итогам камеральной проверки декларации в возмещении будет отказано.

КАМЕРАЛЬНАЯ ПРОВЕРКА ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
Хотелось бы немного остановиться на проверках деклараций по налогу на прибыль. Суммы излишне уплаченных ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль могут быть возвращены в порядке ст. 78 НК РФ, но только по истечении сроков на проведение камеральной проверки соответствующей налоговой декларации. Сначала инспектор анализирует соотношение показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности за отчетный период, а также связь отдельных данных декларации между собой. Такой контроль нужен для соблюдения логической связи между показателями, на основании которых рассчитывается налоговая база по налогу на прибыль.

При отсутствии логической связи или несоответствиях между показателями бухгалтерской и налоговой отчетности (например, по балансу отражена прибыль, а по декларации – убыток) налоговики могут попросить предоставить дополнительные сведения.

Проверяющие обязательно потребуют от бухгалтера пояснения в следующих случаях:
- если отражен убыток, в том числе не восстановленный, по отдельным хозяйственным операциям, по которым финансовый результат определяется в особом порядке;
- если налог рассчитывается по сниженным ставкам;
- если предприятие отражает в декларации средства целевого финансирования и аналогичные им средства.

В заключение отметим, что важно внимательно отнестись к заполнению деклараций: если  камеральной проверкой в предоставленных документах не выявлено противоречий, как мы уже говорили выше, то и правовых оснований для истребования дополнительных документов не имеется. В случае обнаружения в документации ошибок или противоречий налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием. Приказом Ф НС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» утверждена форма уведомления о вызове налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в котором подробно указывается цель вызова налогоплательщика. В течение пяти дней со дня получения требования нужно дать необходимые пояснения или установить срок для внесения соответствующих исправлений (п. 3 ст. 88 НК РФ). Если после предоставления налогоплательщиком пояснений налоговый орган установил факт совершения налогового правонарушения, в установленном порядке составляется акт налоговой проверки (п. 5 ст. 88 НК РФ). Из чего следует, что акт налоговой проверки по итогам камеральной налоговой проверки выносится только в одном случае: при выявлении нарушений налогового законодательства. Если такие нарушения не были выявлены, акт не оформляется.

Камеральная налоговая проверка проходит проще и для налогоплательщика, и для налогового органа. Однако не стоит забывать, что именно на основании поданных деклараций и документов налоговый орган составляет мнение о налогоплательщике и решает, приходить ли к нему с выездной проверкой.

Литература
1. Налоговый кодекс Российской Федерации // СПС «КонсультантПлюс».
2. Постановление ФАС Поволжского округа от 11.10.2005 № А55-5609/05-29.
3. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.04.2007 № 03-02-07/2-69.
4. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 11.01.2009 № 03-02-07/1-1.
5. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.10.2005 № 4047/05.
6. Федеральный закон от 17.12.2009 № 318-ФЗ.
7. Приказ ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@.