Опубликовано в журнале "Финансовый менеджмент" №4 год - 2017
Гордина В.В.,
кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита
Орловского государственного университета им. И.С. Тургенева
В статье рассматривается целесообразность использования финансового контроллинга как инструмента управления финансами предприятия. Исследуются вопросы организации и методического обеспечения системы оперативного финансового контроллинга. Предложена система показателей для осуществления мониторинга финансового состояния предприятия. Разработан алгоритм организации и внедрения процесса оперативного финансового контроллинга на предприятии.
В условиях современной быстроразвивающейся экономики предприятия реального сектора часто сталкиваются с проблемами проявления негативных тенденций в финансовой сфере, что ведет к ухудшению финансового состояния и финансовых результатов деятельности. В целях повышения качества финансового управления и недопущения кризисных ситуаций целесообразно использовать такой инструмент управления, как финансовый контроллинг, который координирует работу функциональных подразделений предприятия и оказывает информационно-аналитическую поддержку руководству при принятии решений в сфере финансов. Практика показывает, что внедрение контроллинга на предприятиях позволяет значительно повысить качество финансового управления и улучшить финансовые результаты деятельности предприятия. Однако на российских предприятиях, в отличие от зарубежных, финансовый контроллинг внедряется очень медленно и его возможности используются мало, в том числе по причине недостаточной разработанности организационно-методических вопросов.
Многие ученые уделяли внимание рассмотрению теоретических и методологических основ контроллинга. В их работах встречаются различные трактовки этого понятия. Например, Е.А. Ананькина и С.В. Данилочкин считают, что «контроллинг – ориентированная на достижение целей интегрированная система информационно-аналитической и методической поддержки руководителей в процессе планирования, контроля, анализа и принятия управленческих решений по всем функциональным сферам деятельности предприятия» [1]. По мнению Ю.П. Анискина и А.М. Павловой, «контроллинг – это «комплексная система, объединяющая управленческий учет, планирование, разработку бюджетов, а также анализ и контроль отклонений фактических результатов деятельности от плановых, поддержку принятия оптимальных управленческих решений» [2].
Д. Хан придерживается точки зрения, что «контроллинг – это система интегрированного информационного обеспечения планирования и контроля деятельности предприятия» [3].
Учитывая то, что финансовый контроллинг – это один из центральных блоков общей системы контроллинга предприятия, можно дать следующее определение: финансовый контроллинг – это информационно-контрольная система поддержки процесса принятия управленческих решений в финансовой сфере, интегрирующая процессы учета, планирования, контроля и анализа финансово-экономических показателей деятельности предприятия.
В то же время, по мнению многих ученых-экономистов, финансовый контроллинг следует рассматривать как элемент системы управления финансами предприятий и организаций, осуществляющий интеграцию информационно-аналитического обеспечения планирования, контроля и регулирования бизнес-процессов на основе комплексного использования стратегических и оперативных инструментов финансового управления.
В общем виде структуру и содержание системы финансового контроллинга на предприятии можно представить следующим образом (рис. 1). Как видно из рисунка, комплексная модель финансового контроллинга в системе управления предприятием должна включать оперативный и стратегический контроллинг.
Стратегический контроллинг представляет собой систему стратегического управления. В поле его действия находятся подсистемы стратегического планирования и контроля при поддержке системы внешнего информационного обеспечения. Задача стратегического контроллинга – обеспечение методической, инструментальной поддержки системы управления организации при выработке миссии, стратегии, целей и задач.
Оперативный контроллинг ориентирован на систему оперативного управления. В поле его действия находятся подсистемы оперативного планирования и контроля при поддержке внутреннего информационного обеспечения. Основная задача оперативного контроллинга – обеспечение методической, информационной поддержки финансового менеджера в принятии решений, направленных на достижение запланированных целей, которые выражаются чаще всего в виде значений определенных показателей: прибыли, рентабельности, ликвидности, финансовой устойчивости и др.
Рассмотрим более подробно подсистему оперативного контроллинга, так как именно в ней выявляются проблемы в финансовой сфере предприятия и должны разрабатываться управленческие решения по устранению этих проблем.
Основной целью оперативного финансового контроллинга является обеспечение устойчивого финансового состояния предприятия в краткосрочном периоде (как правило, один год). Задачи, способствующие достижению этой цели: обеспечение ликвидности, поддержание платежеспособности, обеспечение финансовой устойчивости, увеличение прибыли и рентабельности предприятия в текущем периоде, повышение эффективности использования ресурсов и капитала предприятия.
В рамках реализации контрольной, информационно-аналитической, консультационной и координирующей функций финансового контроллинга осуществляются:
– контроль формирования и использования активов, пассивов, доходов и расходов, прибыли, финансовых показателей эффективности в соответствии с планами и бюджетами;
– сравнение значений фактических показателей с плановыми, выявление отклонений, а также анализ причин отклонений;
– анализ влияния отклонений на выполнение текущих планов и целевых показателей, выявление проблемных ситуаций;
– разработка корректирующих мероприятий и создание системы принятия управленческих решений по отклонениям;
– разработка предложений по достижению целей, совершенствованию деятельности предприятия, повышению финансовой устойчивости.
Для организации эффективной системы финансового контроллинга следует учитывать три важных составляющих аспекта: функциональный (цели, задачи, функции финансового контроллинга); организационно-управленческий (формирование структуры службы финансового контроллинга); инструментально-методический (совокупность методов, моделей, инструментов, процедур) [4].
Остановимся на инструментально-методическом аспекте. Основными инструментами оперативного финансового контроллинга являются бюджетирование, система контрольных показателей, анализ отклонений. И здесь возникают две проблемы: как сформировать оптимальную систему контрольных показателей и как проводить анализ отклонений.
В рамках бюджетирования система контрольных показателей должна формироваться согласно основным управленческим задачам в финансовой сфере:
– управление доходами, расходами, прибылью (бюджет доходов и расходов);
– управление активами и источниками средств (бюджет-баланс);
– управление дебиторской и кредиторской задолженностью (бюджетбаланс);
– управление инвестициями (инвестиционный бюджет);
– управление движением денежных средств (бюджет движения денежных средств).
В системе бюджетирования должен осуществляться контроль выполнения показателей в текущем периоде согласно плановым формам отчетности (бюджетам).
Однако необходимо учитывать, что показатели бюджетов – это абсолютные показатели деятельности предприятия, отражающие планируемые, т.е. прогнозные, значения, которые могут не совпадать с фактическими. И здесь очень важен анализ отклонений фактически полученных значений от запланированных. При этом нужно учитывать, что отклонения бывают разные: среди них можно выделить положительные и отрицательные, позитивные и негативные, существенные и несущественные. Так, рост выручки – это позитивное положительное отклонение, а увеличение себестоимости – негативное положительное отклонение. Например, рост себестоимости на 10% – это существенное негативное отклонение, а рост на 1% для конкретного предприятия – несущественное. Отклонение показателя затрат также может быть значительным по своему абсолютному значению, но, имея малый удельный вес в общей сумме затрат, может считаться для предприятия несущественным.
В связи с действием ограничивающего соотношения «выгода–издержки» в современных условиях более целесообразным для предприятия будет алгоритм управления не по всем отклонениям, поскольку это экономически невыгодно, а только по существенным отклонениям. Для его реализации следует разделять негативные отклонения на существенные и несущественные по отношению к процессу управления [5].
В свою очередь, существенные негативные отклонения фактических показателей, в зависимости от их влияния на достижение поставленных целей и реализацию задач финансового управления, могут быть допустимыми и критическими. Поэтому важно, чтобы на каждом предприятии были разработаны критерии существенности и несущественности отклонений фактических показателей от плановых, а также определены допустимые и критические значения контролируемых показателей, например на основе темпа прироста показателя (табл. 1).
Анализ отклонений является необходимым для объективного выбора того или иного варианта реагирования на отклонение показателя. Варианты решений могут: реагировать, т.е. принимать решения по исправлению ситуации, – в случае существенных критических негативных отклонений; не реагировать – в случае несущественных или допустимых отклонений. Бывают ситуации, когда в связи с изменившимися внешними или внутренними факторами сложно или невозможно изменить динамику и значение показателя. В этом случае необходима корректировка плановых показателей предприятия.
Разделение негативных существенных отклонений показателей на допустимые и критические предполагает необходимость выявления причин возникновения отклонений. Целесообразно проведение факторного анализа критических (допустимых) отклонений. Он позволит выявить причины, следствием которых является отклонение, оценить масштабы влияния каждой причины на общую величину, а также разработать корректирующие мероприятия по предотвращению отклонений в будущем.
На основе анализа расхождений фактических и плановых показателей система финансового контроллинга должна оценивать степень успешности достижения поставленных целей, решаемых на предприятии задач, а также определить вклад каждого подразделения (центра финансовой ответственности) в конечный результат.
В рамках финансового контроллинга кроме абсолютных показателей, получаемых из системы финансового и управленческого учета, необходимо осуществлять контроль и анализ относительных показателей, которые будут характеризовать ликвидность, платежеспособность, финансовую независимость, рентабельность (прибыльность), эффективность использования ресурсов и системы расчетов. Что касается системы контрольных показателей, к ней должен предъявляться ряд требований:
1) показатели не должны дублировать друг друга;
2) показатели должны позволять оценить степень достижения поставленной цели;
3) должна существовать возможность получения данных для расчета показателей.
Целесообразно сформировать следующую систему показателей (табл. 2).
Предложенную систему относительных показателей целесообразно использовать в рамках мониторинга, осуществляемого в системе финансового контроллинга с целью контроля и своевременного выявления отклонений от рекомендуемых или целевых значений. Что касается рекомендуемых значений, то для показателей ликвидности, платежеспособности, финансовой устойчивости существуют теоретически установленные ограничения. Однако для каждого предприятия финансовые менеджеры могут разработать свои «целевые» значения.
Например, общепризнанным считается, что коэффициент текущей ликвидности должен быть больше 1. Однако для одного предприятия «нормальным» (практически установленным) является значение нижней границы 1,2; для другого предприятия «нормальным» будет 1,5. Показатели рентабельности не имеют нормативных значений, однако общепризнанными рекомендуемыми являются положительные значения, что означает отсутствие убытка у предприятия. На наш взгляд, можно ориентироваться на среднеотраслевые значения, значения показателей ведущих предприятий отрасли, а также считается позитивной положительная динамика показателей. Показатели эффективности использования ресурсов и системы расчетов, так же как и показатели рентабельности, не имеют нормативных значений. Однако следует придерживаться следующей логики:
– коэффициенты оборачиваемости характеризуют скорость оборота ресурсов, т.е., чем выше скорость (больше значение показателя), тем эффективнее используется тот или иной ресурс; рост показателя – это положительная тенденция;
– период оборачиваемости характеризует срок (в днях), в течение которого ресурс делает один оборот, т.е., чем меньше срок, тем быстрее оборачивается ресурс; снижение показателя – это положительная тенденция, а рост – отрицательная.
Таким образом, необходимо не только контролировать значения расчетных показателей и сравнивать их с рекомендуемыми или целевыми, но и наблюдать динамику показателей, чтобы своевременно выявлять негативные тенденции.
В случае существенного отклонения от рекомендуемого или целевого значения, при наличии негативной динамики показателя, необходимо провести факторный анализ, выявить причины ухудшения показателя и разработать корректирующие мероприятия, которые найдут отражение в финансовых планах на следующий отчетный период.
Для того чтобы можно было оперативно влиять на финансовую ситуацию и осуществлять управленческие мероприятия по выявленным отклонениям показателей, необходимо осуществлять мониторинг с определенной регулярностью, позволяющей вносить коррективы в текущие планы (бюджеты) предприятия.
На наш взгляд, мониторинг показателей должен осуществляться ежеквартально.
В этом случае появляется возможность, используя в случае необходимости корректирующие мероприятия, повысить к концу года ликвидность, платежеспособность, финансовую устойчивость, эффективность использования ресурсов и в целом финансовое состояние предприятия.
Также необходимо отметить, что для эффективного функционирования системы финансового контроллинга на предприятии должны быть выделены центры финансовой ответственности и организованы следующие элементы управления:
– планирование и контроллинг, которые формируются на основе центров ответственности производственно-хозяйственной системы;
– система управленческого учета, построенная на основе центров ответственности и их бюджетов;
– информационные потоки (документооборот), которые позволяют оперативно фиксировать текущее состояние выполнения бюджетов центров ответственности;
– мониторинг и анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, выявление причин отклонений и формирование действий персонала в рамках центров ответственности [6].
Схема организации процесса оперативного финансового контроллинга представлена на рис. 2.
Таким образом, процесс оперативного финансового контроллинга должен включать следующие этапы.
1. Выбор ключевых показателей и определение целевых значений. В качестве целевых значений выступают плановые – для абсолютных показателей и рекомендуемые (или специально установленные для предприятия) – для относительных показателей.
2. Установление определенных размеров существенных и несущественных, допустимых и критических отклонений фактических значений показателей от плановых (или рекомендуемых).
3. Получение информации из управленческой информационной системы, т.е. фактических значений показателей финансового и управленческого учета, а также плановых показателей системы бюджетирования.
4. Мониторинг и контроль абсолютных финансово-экономических показателей, т.е. анализ значений фактических показателей, сравнение с плановыми, оценка динамики.
5. Оценка отклонений фактических показателей от плановых и выявление причин отклонений (факторный анализ).
6. Мониторинг и контроль относительных показателей, т.е. анализ и оценка значений фактических показателей, сравнение с целевыми показателями, оценка динамики.
7. Оценка отклонений и выявление причин отклонений фактических показателей от целевых (факторный анализ).
8. Формирование комплексного отчета за период и разработка корректирующих мероприятий, направленных на устранение выявленных негативных отклонений.
9. Внесение корректировок в планы и реализация разработанных мероприятий.
После этого осуществляется получение информации из управленческой информационной системы (этап 3) за следующий контрольный период с учетом реализации разработанных корректирующих мероприятий и повторяются этапы 4–9. А также информация, полученная на этапах 4 и 6, используется для перехода к этапу 10.
10. Оценка эффективности разработанных в предыдущем периоде мероприятий. Мероприятия считаются эффективными, если в контрольном периоде удалось устранить имевшиеся ранее проблемы или показатели имеют позитивную динамику.
Если на протяжении нескольких отчетных периодов разработанные корректирующие мероприятия не являются эффективными и не удается достичь целевых показателей, то финансовые руководители предприятия рассматривают возможность или необходимость изменения целевых значений показателей, заложенных в планы.
Таким образом, предложенная система ключевых показателей и алгоритм организации процесса оперативного финансового контроллинга на предприятии должны способствовать более эффективному осуществлению функций контроллинга, повышению качества финансового управления, а также достижению эффективности финансово-хозяйственной деятельности и финансовой устойчивости хозяйствующего субъекта.
Литература
1. Ананькина Е.А., Данилочкин С.В. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Е.А. Ананькина, С.В. Данилочкин, Н.Г. Данилочкина; под ред. Н.Г. Данилочкиной. – М.: ЮНИТИ, 2003. – 279 с.
2. Анискин Ю.П. Планирование и контроллинг: учебник / Ю.П. Анискин, А.М. Павлова. – М.: Омега-Л, 2013. – 336 с.
3. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга / Д. Хан, Х. Хунгенберг; под ред. М.Л. Лукашевича, Л.Г. Головач, Е.Н. Тихоненковой, А.А. Турчака; пер. с англ. Г.В. Уваровой, А.Г. Чермошнюк. – М.: Финансы и статистика, 2015. – 928 с.
4. Уланова Ж.Ю. Формирование системы финансового контроллинга на предприятии // Вестник Волжского университета им. В.Н. Татищева. – 2015. – № 1(33). – С. 85–95.
5. Лазаришина И.Д. Системные преимущества анализа отклонений с учетом существенности информации // Экономический анализ: теория и практика. – 2009. – № 6 (135). – С. 15–18.
6. Ивлев В.А. Концепция контроллинга и функционально-стоимостной анализ / В.А. Ивлев, Т.В. Попова. – М.: ВИП «Анатеx», 2010. – 312 с.
