Опубликовано в журнале "«Заработная плата. Расчеты, учет, налоги» с вкладкой «Документы и комментарии»" №1 год - 2020
А. В. Полетаев
В соответствии с Федеральным законом от 17 июня 2019 г. № 147-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее по тексту статьи – Федеральный закон № 147-ФЗ) определены новые выплаты, подлежащие освобождению от обложения налогом на доходы физических лиц.
Соответствующие изменения внесены в ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).
Главная новость заключается в том, что из п. 1 ст. 217 НК РФ исключена норма о том, что налогообложению не подлежат «также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством». Таким образом, с 2020 г. не облагаются НДФЛ исключительно выплаты, перечисленные как необлагаемые в ст. 217 НК РФ.
До 2020 г. некоторые выплаты можно было не облагать налогом со ссылкой на то, что они определены действующим законодательством Российской Федерации.
Ниже приведена сравнительная таблица принятых изменений:
Таким образом, с 2020 г. воедино сведены положения пп. 1 и 3 ст. 217 НК РФ. Одновременно с этим положения п. 3 ст. 217 НК РФ признаны утратившими силу.
Согласно принятым изменения с 2020 г. от обложения по НДФЛ подлежат следующие выплаты:
– суммы оплаты дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом (п. 78 ст. 217 НК РФ);
– суммы оплаты работодателями своим работникам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, стоимости проезда в пределах территории Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно, а также стоимости проезда неработающих членов его семьи (п. 1 ст. 217 НК РФ);
– выплаты по законам о ветеранах, о статусе Героев Советского Союза, Российской Федерации, Героев Социалистического Труда;
– выплаты, оговоренные действующим законодательством, гражданам, подвергшимся воздействию радиации;
– доходы в денежной и натуральной форме, полученные инвалидами или детьми-инвалидами в соответствии с Федеральным законом от 24 ноября 1995 г. № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»;
– ежегодная денежная выплата лицам, награжденным нагрудным знаком «Почетный донор России».
Впрочем, до 2020 г. указанные выплаты также не должны были облагаться НДФЛ на основании п. 1 ст. 217 НК РФ как «выплаты, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством».
Применительно к суммам оплаты выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом такой вывод неоднократно находил свое подтверждение в письмах ФНС и Минфина России. В частности, как отмечено в письме ФНС России от 11 декабря 2018 г. № БС-3-11/9358, «если работодатель удерживал налог на доходы физических лиц с сумм оплаты дополнительных дней отдыха, предусмотренных ст. 262 Трудового кодекса Российской Федерации, работник вправе вернуть излишне удержанную сумму налога, представив работодателю соответствующее заявление». Еще в 2010 г. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 8 июня № 1798/10 признал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.
С учетом положений пп. 2 и 5 ст. 2 Федерального закона № 147-ФЗ принятые изменения вступили в силу с 1 января 2020 г. и применяются в отношении доходов физических лиц, полученных ими начиная с налогового периода 2019 г. Это подтверждено, в частности, в письме Минфина России от 19 сентября 2019 г. № 03-04-05/72185.
Таким образом, формально перерасчет (в случае осуществленных удержаний) можно производить только с 2020 г., осуществляя возврат излишне удержанного за 2019 г. налога на доходы физических лиц. При этом, как отмечалось выше, выплаты по действующему законодательству (на примере оплаты 4 выходных дней) не должны были облагаться налогом до 2020 г.
Причиной принятых изменений явились в том числе положения постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 31 мая 2018 г. № 22-П «По делу о проверке конституционности положений ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Новочеркасского гарнизонного военного суда», в соответствии с которым положения пп. 1 и 3 ст. 217 НК РФ были признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они в системе действующего правового регулирования не позволяют однозначно решить вопрос об обложении налогом на доходы физических лиц денежной компенсации, выплачиваемой военнослужащим, проходящим военную службу по контракту, за каждые положенные дополнительные сутки отдыха в соответствии с п. 3 ст. 11 Федерального закона «О статусе военнослужащих».
Однако в части указанной выплаты с 2020 г. принято решение о ее налогообложении НДФЛ. Как отмечено в новой редакции п. 1 ст. 217 НК РФ, доходы в виде компенсации за неиспользованные отпуска, а также за неиспользованные дополнительные сутки отдыха не подлежат освобождению от налогообложения.
Таким образом, компенсация военнослужащим за неиспользованные сутки отдыха освобождались от обложения НДФЛ до 2020 г., но с текущего года с них налог необходимо удержать.
Из п. 1 ст. 217 НК РФ также было исключено уточнение о том, что к пособиям, не подлежащим налогообложению, относились пособия по безработице, беременности и родам. С 2020 г. указанные выплаты по-прежнему не облагаются НДФЛ, так как они относятся к «государственным пособиям». Только пособия по временной нетрудоспособности подпадают под налогообложение рассматриваемым налогом.
