Опубликовано в журнале "Советник юриста" №3 год - 2012
Каблучков А.Ю.,
юрисконсульт НОУ ВПО «РОСИ»
В соответствии со ст. 40 Налогового кодекса РФ(1) налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов были вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в четырех случаях, одним из которых было совершение сделок взаимозависимыми лицами. Критерии взаимозависимости раскрывались в ст. 20 НК РФ.
Согласно п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ(2), положения ст. 20 (взаимозависимые лица) и 40 (принципы определения цены) НК РФ применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ, до дня вступления в силу указанного Федерального закона. Соответственно новый порядок определения взаимозависимости будет применяться в отношении тех сделок, доходы и расходы по которым в целях налога на прибыль будут признаны до 1 января 2012 г. Напоминаем, что в силу п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. А в силу ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета), в том числе уточненной декларации. Таким образом, старый институт взаимозависимости будет оставаться актуальным достаточно продолжительный период.
«Старый» институт взаимозависимости
Бесспорные основания взаимозависимости
Статья 20 НК РФ содержит три бесспорных критерия взаимозависимости:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.
(1) Российская газета. – 1998. – 6 авг.
(2) Российская газета. – 2011. – 22 июля.
Другими словами, для того чтобы определить долю косвенного участия организации А в организации Б через организацию В, надо умножить долю (процент) непосредственного участия организации А в организации Б на долю (процент) непосредственного участия организации Б в организации В. Полученный результат следует разделить на 100;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 ноября 2000 г. по делу № Ф09-1479/2000-АК(1) было установлено, что наличие служебного подчинения доказывается при помощи должностных инструкций или штатного расписания;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации, в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Статья 14 Семейного кодекса РФ (2) содержит только перечень близких родственников: родители, дети, дедушки, бабушки, внуки, полнородные и неполнородные (имеющие общих отца или мать) братья и сестры. Понятие «свойства» также не раскрывается в Семейном кодексе исчерпывающим образом.
Иные основания взаимозависимости
Статья 20 НК РФ предусматривает полномочия суда по признанию лиц взаимозависимыми в силу иных оснований, не предусмотренных п. 1 рассматриваемой статьи (три разобранных выше основания).
Конституционный Суд в определении от 4 декабря 2003 г. № 441-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Нива-7» на нарушение конституционных прав и свобод п. 2 ст. 20, п. 2 и 3 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации»(3) указал, что суды могут признавать лиц взаимозависимыми по иным основаниям, только если эти «иные основания» содержатся в каких-либо нормативных правовых актах.
Таким образом, оспариваемые нормы Налогового кодекса Российской Федерации сами по себе не нарушают конституционные права заявителя, поскольку, во-первых, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 данного Кодекса, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом; во-вторых, поскольку суд вправе определять рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями п. 4,11 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, а также учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.
Законодательство содержит следующие «дополнительные» основания взаимозависимости:
(1) http://www.pravoteka.ru/pst/616/307830.html
(2) Российская газета. – 1996. – 27 янв.
(3) Вестник Конституционного Суда РФ. – 2004. – № 3.
– ст. 105 Гражданского кодекса(1) – дочернее хозяйственное общество;
– ст. 106 Гражданского кодекса – зависимое хозяйственное общество;
– ст. 81 Федерального закона «Об акционерных обществах»(2) – заинтересованность в совершении обществом сделки;
– ст. 45 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью»(3) – заинтересованность в совершении обществом сделки;
– ст. 27 Федерального закона «О некоммерческих организациях»(4) – заинтересованные лица;
– ст. 22 Федерального закона «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»(5) – заинтересованность в совершении унитарным предприятием сделки;
– ст. 4 Закона РСФСР «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»(6) – аффилированные лица;
– ст. 9 Федерального закона «О защите конкуренции»(7) – группа лиц;
– подп. 2 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О таможенном тарифе»(8) (норма утратила силу 06.12.2011) – взаимосвязанные лица.
Еще до принятия указанного выше определения Конституционного Суда Президиум Высшего Арбитражного Суда в п. 2 информационного письма от 17 марта 2003 г. № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации»(9) указал следующие дополнительные основания взаимозависимости:
«Как видно из имеющихся в деле документов, общество (ответчик) продало 35 квартир своему директору. При этом собственниками 100% акций общества являются директор и его сын.
Решение о продаже, цене продажи и рассрочке платежа было принято на общем собрании акционеров (в составе двух указанных граждан). Согласно п. 2 ст 20 Кодекса, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 этой статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). В данном случае характер взаимосвязи покупателя и продавца свидетельствует о возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделки, поэтому они должны быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле п. 2 ст. 20 НК РФ и в целях применения положений ст. 40 Кодекса».
И далее:
«… суд признал взаимозависимыми лицами два общества с ограниченной ответственностью, поскольку руководитель одного из обществ имел долю в размере 25% во втором обществе».
Данный вывод был поддержан судами апелляционной и кассационной инстанций».
(1) Российская газета. – 1994. – 8 дек.
(2) Российская газета. – 1995. – 29 дек.
(3) Российская газета. – 1998. – 17 фев.
(4) Российская газета. – 1996. – 24 янв.
(5) Российская газета. – 2002. – 3 дек.
(6) Бюллетень нормативных актов. – 1992. – № 2, 3.
(7) Российская газета. – 2006. – 27 июля.
(8) Российская газета. – 1993. – 5 июня.
(9) Вестник ВАС РФ. – 2003. – № 5.
Процессуальный аспект
Статья 20 НК РФ не содержит процессуального механизма признания лиц взаимозависимыми. Пункт 2 данной статьи устанавливает только то, что «суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи».
Таким образом, не было ясно, должен ли налоговый орган до вынесения решения обратиться с иском о признании лиц взаимозависимыми или установленный налоговым органом факт взаимозависимости подлежит подтверждению судом в последующем.
В п. 1 информационного письма от 17 марта 2003 г. № 71 Президиум Высшего Арбитражного Суда согласился со вторым вариантом:
«Как видно из материалов дела, налоговый орган посчитал заявителя и его контрагента взаимозависимыми лицами на том основании, что учредителями данных организаций являются одни и те же граждане, которые заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий купли-продажи. Поскольку приведенное основание не предусмотрено п. 1 ст. 20 НК РФ, заявитель полагал, что проверка ответчиком правильности применения цен могла быть осуществлена только после признания судом факта взаимозависимости лиц по заявлению налогового органа. Несоблюдение данного порядка влечет недействительность решения о доначислении налога и пеней. Суд отклонил эти доводы заявителя по следующему мотиву. Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечисленные в п. 1 ст. 20 НК РФ, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней. Оценив представленные сторонами доказательства, Суд признал заявителя и его контрагента взаимозависимыми лицами и рассмотрел по существу вопрос о правильности расчета доначисленных налогов и пеней».
Исходя из данной позиции следует, что налоговый орган может самостоятельно признать лица взаимозависимыми на основании п. 1 ст. 20 НК РФ (признание взаимозависимости в силу закона).
Данное мнение содержится также в письме Минфина России от 30 января 2009 г. № 03-02-07/1-38(1). Кроме того, лица могут быть признаны взаимозависимыми по решению суда по иным основаниям согласно п. 2 ст. 20 НК РФ. При этом налоговый орган может установить взаимозависимость и на основании п. 2 ст. 20 НК РФ, а правильность данной квалификации проверялась в ходе рассмотрения арбитражным судом дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней. Применение органами ФНС России п. 2 ст. 20 не является самостоятельным основанием для отмены принятого решения.
Последствия взаимозависимости
Основным последствием взаимозависимости является доначисление налога.
В силу п. 3 ст. 40 НК РФ доначисление налогов по сделке между взаимозависимыми лицами обоснованно при наличии доказательства того, что цена на товары (работы, услуги), примененная сторонами по этой сделке, отклонялась от рыночной цены более чем на 20%.
(1) http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc; base=QUEST; n=65063; dst=0;ts=5C61C01A8BDA7998279C4E57DB1EDF95
Другие случаи применения института взаимозависимости
Помимо условия проверки правильности применения цен институт взаимозависимости используется и при регулировании налогообложения доходов физических лиц:
– подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ – доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к этому налогоплательщику;
– подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ – имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных налогоплательщиком «жилищных» расходов не применяется в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми, в соответствии со ст. 105.(1) НК РФ (т. е. в соответствии с новым институтом).
В соответствии с п. 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12 октября 2006 г. № 531 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» взаимозависимость участников сделок является обстоятельством, которое в совокупности и взаимосвязи с другими обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Сама по себе взаимозависимость не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Институт взаимозависимости используется также в п. 10 ст. 306 «Особенности налогообложения иностранных организаций», п. 2 и 4 ст. 308 «Особенности налогообложения иностранных организаций при осуществлении деятельности на строительной площадке» гл. 25 НК РФ. Надо отметить, что определение зависимого агента иностранной организации не претерпело изменений: лицо, которое на основании договорных отношений с иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (п. 9 ст. 306 НК РФ). Еще одним признаком зависимого агента был и остается факт осуществления деятельности, указанной в п. 2 ст. 306 НК РФ.
Пункт 6 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ продлевает действие ст. 20 и ст. 40 НК РФ только по отношению к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ (налог на прибыль).
Неправомерное использование института взаимозависимости
Имели место случаи расширительного толкования налоговым органом института взаимозависимости и применения его в недопустимых формах. Так, по делу № Ф03-А51/99–2/1721 налоговый орган ходатайствовал истцу о привлечении организации к участию в деле в качестве второго ответчика и признании ее и первоначального истца взаимозависимыми лицами для взыскания с привлекаемой организации госпошлины по иску.
(1) Вестник ВАС РФ. – 2006. – № 12.
В ответ на это Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в постановлении от 1 декабря 1999 г. указал:
«Понятие «взаимозависимые лица» введено ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Единственным правовым последствием признания лиц взаимозависимыми, согласно ст. 40 Налогового кодекса РФ, является то, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между ними для целей налогообложения. Следовательно, суд может признать лиц взаимозависимыми только при рассмотрении спора по иску инспекции о взыскании налоговых санкций. Во всех остальных случаях взаимозависимость значения не имеет»(1).
По делу № А56-28904/00 налоговый орган ссылался на то, что дополнительное соглашение не может служить доказательством по делу, так как заключено взаимозависимыми лицами.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 5 июня 2001 г. также указал: «Согласно статье 40 НК РФ исследование вопроса о взаимозависимости лиц допускается только при определении правомерности установления цены реализуемых товаров. В данном случае такой вопрос не исследовался»(2).
«Новый» институт взаимозависимости Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ введен новый перечень оснований признания взаимозависимости. Основание, заключающееся в прямом и (или) косвенном участии одной организации в другой организации, изменилось в размере необходимой доли участия с 20 до 25%. Подчинение по должностному положению также осталось основанием взаимозависимости. Третье, прежнее, основание взаимозависимости (брачные отношения, отношения родства или свойства и т. п.) было детализировано путем установления исчерпывающего перечня лиц, являющихся взаимозависимыми: супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.
Другие основания имеют корпоративно-правовой характер:
1) организации в случае если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%;
2) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;
3) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами);
4) организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами;
(1) http://www.resheniya-sudov.ru/2004/292854/
(2) http://www.pravoteka.ru/pst/604/301548.html
5) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
6) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
7) организации и (или) физические лица, в случае если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%.
Еще одно новое корпоративно-правовое основание сходно с дополнительными (признаваемые судебной практикой) основаниями: физическое лицо и организация, в случае если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации, и доля такого участия составляет более 25%.
«Иные основания» по новым правилам
Новый институт также предусматривает судебный порядок признания взаимозависимости, в соответствии с которым: «суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 ст. 105.1 НК РФ, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 названной статьи. Анализ п. 1 ст. 105.1 НК РФ показывает, что речь идет прежде всего о наличии хотя бы одного из следующих признаков: отношения между лицами могут оказывать влияние: 1) на условия; 2) результаты сделок, совершаемых этими лицами; 3) экономические результаты деятельности этих лиц; 4) деятельность представляемых ими лиц. Остается неясным, какую силу будут иметь ранее занятые правовые позиции высших судебных инстанций по отношению к новому порядку судебного признания взаимозависимости. Но налогоплательщики могут ссылаться на определение Конституционного Суда от 4 декабря 2003 г. № 441-О, доказывая, что суд может использовать иные основания лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах.
Кроме того, с 1 января 2012 г., апеллируя к «иным основаниям», налогоплательщики могут самостоятельно признать себя для целей налогообложения взаимозависимыми лицами.
Новые последствия взаимозависимости
Пункт 3 ст. 105.3 НК РФ предоставляет налогоплательщику возможность уплачивать налоги исходя не из фактических, а рыночных цен. При этом налогоплательщик может уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц (НДС и НДПИ за налоговые периоды, заканчивающиеся в течение календарного года), исходя из фактических цен сделки (п. 7 ст. 105.3 НК РФ).
Согласно п. 6 ст. 105.3 НК РФ по истечении календарного года налогоплательщик может самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и сумм соответствующих налогов.
При этом указанные корректировки производятся одновременно с представлением декларации по налогу на прибыль или НДФЛ. Одновременно с указанными декларациями подаются уточненные декларации по НДС и НДПИ. Сумма выявленной недоимки должна быть погашена в срок не позднее даты уплаты налога на прибыль организаций или НДФЛ за соответствующий налоговый период. В период с даты возникновения недоимки до даты истечения установленного срока ее погашения пени на сумму недоимки не начисляются.
В силу ст. 105.14 НК РФ сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми, что возлагает на налогоплательщика обязанность: 1) подготовки и представления документации в целях налогового контроля (ст. 105.15 НК РФ); 2) уведомления о контролируемых сделках (ст. 105.16 НК РФ). Документация может быть истребована у налогоплательщика не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. Детальность и основательность представляемой в налоговые органы документации должны быть соразмерны сложности сделки и формированию ее цены (рентабельности сторон сделки).
Уведомления о контролируемых сделках направляются налогоплательщиком самостоятельно в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.
Надо учитывать, что в соответствии с п. 7 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ положения ст. 105.15–105.17 НК РФ до 1 января 2014 г. применяются в случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает соответственно:
– в 2012 г. – 100 млн руб.;
– в 2013 г. – 80 млн руб.
Глава 16 НК РФ дополнилась новым видом налогового правонарушения.
Неправомерное непредставление в установленный срок уведомления о контролируемых сделках или представление уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).
Согласно ст. 105.5 НК РФ для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, налоговый орган осуществляет сопоставление таких сделок со сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица. Сопоставление может осуществляться между двумя сделками или между их совокупностью. Сделка между взаимозависимыми лицами является анализируемой, а сделка, совершенная между лицами, не являющимися взаимозависимыми и на основании которой определяется доход, называется сопоставляемой.
Для сопоставления необходимо наличие одинаковых коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой и сопоставляемой сделок. Если такие условия не совпадают, то сопоставление все равно возможно, если: 1) несовпадение не оказывает существенного влияния на их результаты; 2) или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок. При определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ большого количества «критериев»: характеристик анализируемой и сопоставляемой сделок (характеристик товаров, функций, рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки и т. д.), условий (количества товаров, объема выполняемых работ, сроков исполнения, условий платежей и т. д.), функций, исполняемых сторонами сделки (осуществление дизайна товаров, производства товаров, юридическое обслуживание и т. д.), рисков (риск изменения рыночных цен, складской риск, риск по запасам, инвестиционные риски и т. д.), характеристик рынков товаров (работ, услуг), факторов (географическое место расположения рынков, наличие конкуренции на рынках, наличие на рынке однородных товаров, уровень государственного вмешательства в рыночные процессы и т. д.). Некоторые из данных критериев сложно поддаются однозначному доктринальному толкованию и являются оценочными категориями (например, рыночная (коммерческая) стратегия; риск, связанный с безрезультатностью осуществления научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; уровень государственного вмешательства в рыночные процессы).
Сопоставление коммерческих и (или) финансовых условий является формой налогового контроля, осуществляемого в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (ст. 105.7 НК РФ). При осуществлении любой формы налогового контроля сделок между взаимозависимыми лицами применяются следующие методы: 1) метод сопоставимых рыночных цен; 2) метод цены последующей реализации; 3) затратный метод; 4) метод сопоставимой рентабельности и 5) метод распределения прибыли. Допускается использование комбинации двух и более методов.
Приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Данные методы раскрываются в гл. 14.3 НК РФ.
Замыкает систему налогового контроля за сделками между взаимозависимыми лицами новый вид налоговой проверки.
Проверка сделок между взаимозависимыми лицами
Помимо выездной и камеральной налоговой проверки в настоящее время вводится новый вид налоговых проверок – проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (гл. 14.5 НК РФ). Указанная проверка синтезирует признаки выездной и камеральной проверок. Однако в рамках нового вида налоговых проверок могут быть осуществлены только мероприятия налогового контроля, установленные ст. 95–97 НК РФ: экспертиза, привлечение специалиста, участие переводчика. Налоговый орган может также направлять требование о представлении документации в соответствии со ст. 93 НК РФ, но срок ее представления увеличен с 10 до 30 дней. Документы могут быть запрошены только в отношении проверяемой сделки и только, если данные документы могут быть запрошены в связи с совершением контролируемой сделки (перечень содержится в ст. 105.15 НК РФ).
Согласно новому порядку проводить проверку соответствия цен рыночным в рамках выездной или камеральной проверки нельзя. Проверка правильности применения цен не препятствует проведению выездных и камеральных налоговых ревизий за этот же период. Проверка проводится в срок, не превышающий 6 месяцев. В исключительных случаях указанный срок может быть продлен до 12 месяцев по решению руководителя (заместителя руководителя) ФНС России.
Основаниями для проведения проверки являются:
– уведомление о контролируемых сделках (подаваемое налогоплательщиком);
– извещение территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика;
– выявление контролируемой сделки в результате проведения повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами может быть осуществлена с 1 января 2014 г. До этой даты положения о новом виде налоговой проверки применяются в случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает соответственно:
– в 2012 г. – 100 млн руб.;
– в 2013 г. – 80 млн руб. (п. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ).
В порядке гл. 14.5 НК РФ будет также осуществляться проверка исполнения налогоплательщиком соглашения о ценообразовании, которое представляет собой соглашение между налогоплательщиком и ФНС России о порядке определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения в течение срока его действия (п. 2 ст. 105.19 НК РФ). В случае совершения однородных контролируемых сделок между несколькими российскими взаимозависимыми организациями (группой налогоплательщиков) с указанными организациями может быть заключено многостороннее соглашение о ценообразовании.
Таким образом, вместо нескольких статей, регламентирующих институт взаимозависимости, в отечественное налоговое законодательство добавилось шесть новых глав. Взаимозависимость вместо обычного основания для доначисления налога становится отдельным объектом налоговых ревизий.
