Опубликовано в журнале "«Заработная плата. Расчеты, учет, налоги» с вкладкой «Документы и комментарии»" №2 год - 2018
М. А. Мосейчук
Особенности регулирования труда работников из числа иностранных граждан и лиц без гражданства определяются в соответствии с положениями гл. 50.1 ТК РФ, введенной Федеральным законом от 1 декабря 2014 г. № 409-ФЗ «О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации и статью 13 Федерального закона «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации», а также положениями Федерального закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее по тексту статьи – Федеральный закон № 115-ФЗ).
Напомним, что в случае нарушения установленных норм и правил привлечения указанных лиц к трудовой деятельности предусмотрены жесткие меры административной ответственности.
Необходимо также учитывать, что законодательно установленные требования и положения в полной мере распространяются не только на работодателей, но и на заказчиков работ (услуг). Если с иностранным гражданином или лицом без гражданства заключается договор гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), выступающая в качестве заказчика по такому договору сторона также обязана учитывать требования Федерального закона № 115-ФЗ.
Труд граждан государств – членов ЕАЭС
С 2015 г. начал функционировать Евразийский экономический союз, договор о создании которого был подписан в г. Астане 29 мая 2014 г. (далее по тексту для краткости – Договор о ЕАЭС). В указанный союз наряду с Российской Федерацией вошли: Республика Беларусь; Республика Казахстан; Республика Армения; Республика Киргизия.
В соответствии с положениями ст. 97 Договора о ЕАЭС работодатели стран союза вправе привлекать к осуществлению трудовой деятельности трудящихся вышеуказанных стран без учета ограничений по защите национального рынка труда. При этом работникам не требуется получение разрешений на осуществление трудовой деятельности. Соответственно, с 2015 г. не требуется и получения патента.
Срок временного пребывания (проживания) граждан стран, входящих в ЕАЭС, на территории России и членов семьи на территории государства трудоустройства определяется сроком действия заключенного ими трудового или гражданско-правового договора. При этом граждане освобождаются от обязанности регистрации (постановки на учет) в течение 30 суток с даты въезда.
В случае пребывания граждан государства-члена на территории другого государства-члена свыше 30 суток с даты въезда, эти граждане обязаны зарегистрироваться (встать на учет) в соответствии с законодательством Российской Федерации. Регистрация осуществляется на основании миграционной карты.
При досрочном расторжении заключенного с работодателем договора гражданам стран ЕАЭС предоставлено право в течение 15 дней заключить новый трудовой или гражданско-правовой договор без выезда из Российской Федерации.
Договором о ЕАЭС предусматриваются и льготы в части налогообложения. Согласно ст. 73 Договора в случае если одно государство-член, в соответствии с его законодательством и положениями международных договоров, вправе облагать налогом доход налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием) другого государства-члена в связи с работой по найму, осуществляемой в первом упомянутом государстве-члене, такой доход облагается в первом государстве-члене с первого дня работы по найму по налоговым ставкам, предусмотренным для таких доходов физических лиц – налоговых резидентов (лиц с постоянным местопребыванием)
этого первого государства-члена.
Как уже отмечено в многочисленных письмах Минфина России (см., в частности, от 10 марта 2015 г. № 03-08-05/12342), обложение налогом на доходы физических лиц дохода резидента государства – участника Договора ЕАЭС от работы по найму на территории Российской Федерации осуществляется с первого дня работы по трудовому договору по ставке 13%, предусмотренной ст. 224 НК РФ.
Вызывают удивление разъяснения, данные в письме Минфина России от 9 апреля 2015 г. № 03-04-06/20223, согласно которым граждане государств – членов ЕАЭС не имеют право с первого дня работы на автоматическое получение стандартных налоговых вычетов, так как такое право имеют только резиденты Российской Федерации. Такой вывод противоречит положениям НК РФ, согласно которым вычеты применяются к доходам, которые облагаются по ставке 13%, приведенной в п. 1 ст. 224 НК РФ. Именно указанная ставка и применяется к доходам граждан рассматриваемых государств.
На равных с гражданами России условиях необходимо уплачивать с заработка граждан из числа государств – членов ЕАЭС и страховые взносы в государственные внебюджетные фонды. Не начисляются только страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат в пользу граждан Беларуси, Казахстана, Армении и Киргизии, которые временно пребывают на территории России и относятся к категории высококвалифицированных специалистов (см. письмо Пенсионного фонда от 23 ноября 2015 г. № НП-30-26/16733).
Исходя из положений п. 3 ст. 98 Договора о ЕАЭС социальное обеспечение (социальное страхование) (кроме пенсионного) трудящихся государств – членов ЕАЭС и членов семей осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан государства трудоустройства. При этом согласно п. 5 ст. 96 Договора к социальному обеспечению (социальному страхованию), в частности, относятся обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и обязательное медицинское страхование.
Таким образом, с 1 января 2015 г. граждане государств – членов ЕАЭС с первого дня работы на территории Российской Федерации независимо от своего статуса имеют право на получение всех видов пособий по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (пособие по временной нетрудоспособности, пособие по беременности и родам, единовременное пособие женщинам, вставшим на учет
в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности, единовременное пособие при рождении ребенка, ежемесячное пособие по уходу за ребенком, социальное пособие на погребение) и право на медицинскую помощь. Соответственно, работодатели должны уплачивать за них страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в тех же размерах, что берутся и с выплат
гражданам Российской Федерации (то есть в ФСС РФ по тарифу 2,9%, в ФФОМС по тарифу 5,1%). Соответствующие разъяснения даны в письме Минтруда России от 31 марта 2015 г. № 17-3/В-155.
Пунктом 3 ст. 98 Договора о ЕАЭС определено, что пенсионное обеспечение трудящихся государств – членов Евразийского экономического союза и членов семьи регулируется законодательством государства постоянного проживания, а также в соответствии с отдельным международным договором между государствами-членами.
С учетом того, что Договор не содержит специальных положений, определяющих условия обязательного пенсионного страхования трудящихся государств-членов, а также с учетом того, что отдельный договор по пенсионному страхованию и обеспечению не принят, в части вопросов пенсионного страхования применяется законодательство страны трудоустройства (см. также письмо Минтруда России от 18 ноября 2015 г. № 17-3/В-560).
В соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» вышеуказанные временно пребывающие на территории Российской Федерации иностранные граждане являются застрахованными лицами в системе обязательного пенсионного страхования. Следовательно, с выплат в их пользу следует уплачивать и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
Казалось бы, принимаемые на работу граждане вышеуказанных государств не должны обязательно иметь и представлять работодателю полисы добровольного медицинского страхования. Однако, как следует из письма Минтруда России от 17 декабря 2015 г. № 16-4/В-823, это касается только граждан Республики Беларусь и объясняется положениями Договора между Российской Федерацией и Республикой Беларусь о создании Союзного государства от 8 декабря 1999 г. и Договора между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 25 декабря 1998 г. об обеспечении равных прав гражданам на получение медицинской помощи.
Таким образом, только лишь при заключении трудового договора с гражданином Республики Беларусь не требуется наличия договора (полиса) добровольного медицинского страхования, действующего на территории Российской Федерации, или соответствующего договора работодателя с медицинской организацией.
В силу требований ст. 327.3 ТК РФ работники из числа граждан остальных стран ЕАЭС (Казахстан, Армения, Киргизия) должны иметь договор (полис) добровольного медицинского страхования либо работодатель должен иметь заключенный с медицинской организацией договор о предоставлении таким работникам платных медицинских услуг. В этой связи, по мнению Минтруда России, в трудовых договорах с работниками – гражданами стран ЕАЭС (кроме граждан Республики Беларусь) необходимо указывать условие об основаниях оказания им медицинской помощи в течение срока действия трудового договора, в том числе в реквизитах договора (полиса) добровольного медицинского страхования либо заключенного работодателем с медицинской организацией договора о предоставлении таким работникам платных медицинских услуг.
Фактически такой спорный вывод обусловлен тем, что формально на момент заключения трудового договора иностранный гражданин из числа граждан стран ЕАЭС не является застрахованным в системе обязательного медицинского страхования. При этом срок действия полиса добровольного медицинского страхования, представляемого иностранным гражданином при заключении трудового договора, должен быть не менее срока действия самого трудового договора (см. также письмо Минтруда России от 26 сентября 2016 г. № 16-4/В-465).
При всем этом, начиная с 1 января 2017 г., временно пребывающим в России работникам из государств – членов ЕАЭС предусматривается выдача полисов обязательного медицинского страхования со сроком действия до конца календарного года, но не более срока действия заключенного данным лицом трудового договора.
Соответствующие нормы закреплены в п. 33.1 Правил обязательного медицинского страхования (утверждены приказом Минздрава России от 28 февраля 2011 г. № 158н).
С учетом принятых изменений требования Минтруда России о наличии полиса добровольного медицинского страхования или соответствующего договора с медицинской организацией в случае с гражданами ЕАЭС представляются спорными, а в части срока действия таких документов в течение всего периода действия трудового договора – необоснованными.
Труд «патентщиков»
Согласно Федеральному закону от 24 ноября 2014 г. № 357-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» и отдельные законодательные акты Российской Федерации» граждане из безвизовых государств принимаются на работу при наличии у них выданного в установленном порядке патента.
Приведенные требования не касаются следующих категорий иностранных граждан и лиц без гражданства:
1) государств – членов Евразийского экономического союза;
2) постоянно или временно проживающих на территории России;
3) из числа беженцев или получивших убежище на территории России;
4) иных категорий, приведенных в п. 4 ст. 13 Федерального закона № 115-ФЗ.
Отныне работодателям нет необходимости обращаться в миграционные органы за получением разрешений на привлечение к труду иностранцев на условиях патента, а также не следует более запрашивать квоту. Соответствующие изменения внесены и в постановление Правительства Российской Федерации от 12 сентября 2013 г. № 800, которым ранее утверждены Правила подготовки предложений по определению потребности в привлечении иностранных работников, утверждению квоты на выдачу иностранным гражданам приглашений на въезд в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности, а также квоты на выдачу иностранным гражданам разрешений на работу.
Порядок выдачи патента регламентирован приказом МВД России от 20 октября 2017 г. № 800. Данным документом утвержден Административный регламент Министерства внутренних дел Российской Федерации по предоставлению государственной услуги по оформлению и выдаче патентов для осуществления иностранными гражданами и лицами без гражданства трудовой деятельности на территории Российской Федерации.
Форма бланка патента утверждена приказом МВД России от 19 июня 2017 г. № 391. В бланке патента указывается фамилия, имя и отчество иностранного гражданина, его дата рождения и гражданство страны, ИНН, профессия (специальность, должность, вид трудовой деятельности), а также приводится цветное фото 30 × 40 см. На оборотной стороне указывается территория действия патента, кем он выдан и дата выдачи.
Приведенные данные необходимы для истребования через налоговую инспекцию права на осуществление уменьшения суммы исчисленного налоговым агентом НДФЛ на самостоятельно уплаченные иностранным гражданином суммы в оплату патента.
Трудовая деятельность иностранцев «дальнего» зарубежья
Граждане иностранных государств, с которыми у России имеется визовый режим въезда, принимаются на работу по тем же правилам, что были установлены до 2015 г. В частности, для этого необходимо наличие у самой организации разрешения на привлечение и использование иностранных работников, а работник должен обладать индивидуальным разрешением.
Разрешение работодателю выдается МВД России на основании заключения соответствующего органа государственной службы занятости населения субъекта Российской Федерации. До получение такого заключения организации необходимо еще и запросить соответствующую квоту на рассматриваемую категорию мигрантов.
Порядок оформления и выдачи заключения о привлечении и об использовании иностранных работников утвержден приказом Минтруда России от 24 октября 2014 г. № 795н. Такое заключение выдается органами власти на основании запроса МВД России.
Процедура выдачи миграционными органами разрешений на привлечение, использование иностранных работников, а также разрешений на работу иностранным гражданам и лицам без гражданства регламентирована приказом ФМС России от 30 октября 2014 г. № 589. В соответствии с положениями Указа Президента Российской Федерации от 5 апреля 2016 г. № 156 действие нормативных правовых актов упраздненной ФМС России в сфере миграции распространяется на МВД России впредь до издания соответствующих нормативных правовых актов данного Министерства.
Особенности начисления страховых взносов на выплаты в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства
Прежде всего любые выплаты в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, производимые по трудовым договорам, облагаются страховыми взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. В данном случае не имеют значения ни статус иностранного специалиста, ни срок действия заключенного с ним трудового договора. Это вытекает из положений ст. 5 Федерального закона от 24 июля 1998 г.
№ 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (в редакции изменений и дополнений).
Как следствие, получать пособия в связи с несчастным случаем на производстве вправе любой иностранный гражданин, занятый на условиях трудового договора.
Если обязанность уплачивать страховые взносы «от несчастных случаев» предусмотрена также заключенным с иностранным гражданином договором гражданско-правового характера, их необходимо уплатить и с вознаграждения по такого рода договору.
Что касается иных страховых взносов, то в данном случае необходимо в первую очередь учитывать положения подп. 15 п. 1 ст. 422 НК РФ. Согласно положениям данного пункта страховые взносы в государственные внебюджетные фонды не начисляются на выплаты и иные вознаграждения по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа, в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории Российской Федерации. Исключения могут быть предусмотрены только лишь федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Таким образом, если иностранный специалист имеет статус постоянно или временно проживающего на территории России, с его выплат по трудовым договорам и соответствующим гражданско-правовым договорам страховые взносы необходимо уплачивать в общеустановленном порядке. Каких-либо исключений в данном случае действующее законодательство не содержит. Тем более что указанные лица включены в состав застрахованных лиц в рамках каждого из видов страхования (обязательное пенсионное, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование).
И опять же приведенные правила имеют отдельные особенности. Они касаются обязательного медицинского страхования. В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 29 ноября 2010 г. № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» застрахованными в рамках обязательного медицинского страхования лицами являются постоянно или временно проживающие в Российской Федерации иностранные граждане, лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов и членов их семей), работающие по трудовому договору.
Из приведенных положений следует, что с выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства из числа высококвалифицированных специалистов страховые взносы на обязательное медицинское страхование уплачивать не следует. Приведенные выплаты не включаются вовсе в объект обложения страховыми взносами на обязательное медицинское страхование. В данном случае на работодателя законодательством возлагается необходимость заключить договор добровольного медицинского страхования в пользу данного специалиста и членов его семьи. В НК РФ на возможность не уплачивать в данном случае страховые взносы на обязательное медицинское страхование указано в части первой ст. 420 НК РФ.
До 2012 г. с выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, имеющих статус временно пребывающих на территории Российской Федерации, страховые взносы уплачивались только в рамках обязательного страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Никаких других взносов с таких лиц уплачивать не следовало.
Изменения приняты с 1 января 2012 г. К застрахованным в рамках обязательного пенсионного страхования лицам были отнесены временно пребывающие на территории России лица, заключившие трудовой договор на неопределенный срок либо срочный трудовой договор на срок не менее 6 месяцев. Соответствующие положения закреплены в части первой ст. 7 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
Начиная с 2013 г. иностранные граждане, временно пребывающие на территории России, считались застрахованными лицами в рамках обязательного пенсионного страхования, при условии, что они заключили трудовой договор на неопределенный срок либо срочный трудовой договор (срочные трудовые договоры) продолжительностью не менее 6 месяцев в общей сложности в течение календарного года. Изменения на этот счет приняты Федеральным законом от 3 декабря 2012 г. № 243-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного пенсионного страхования».
В очередной раз порядок уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование был изменен с 2015 г. Начиная с указанного года любые иностранные граждане и лица без гражданства рассматриваются как застрахованные в рамках обязательного пенсионного страхования, что определено Федеральным законом от 28 июня 2014 г. № 188-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования».
Исключение опять же составляют лица из числа высококвалифицированных специалистов, временно пребывающие на территории Российской Федерации. Однако следует учитывать, что иностранный гражданин, являющийся временно пребывающим на территории Российской Федерации, получивший статус постоянно или временно проживающего, считается застрахованным в системе обязательного пенсионного страхования и обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством с момента получения такого статуса, и с этой же даты в пользу указанных лиц будет формироваться база
для начисления страховых взносов и на эту базу будут начисляться страховые взносы в рамках указанных видов социального страхования. На это обращено внимание в письме Минтруда России от 18 декабря 2015 г. № 17-3/В-620.
Таким образом, при заключении с 2015 г. с временно пребывающим иностранным гражданином или лицом без гражданства любого трудового договора на любой период его действия (даже на один календарный день) или договора гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг, а также соответствующих «авторских» договоров, должны начисляться и уплачиваться страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
Исключение составляют только лица из числа высококвалифицированных специалистов, которые временно пребывают на территории Российской Федерации.
Они обязательному пенсионному страхованию в любом случае не подлежат, что следует из положений ст. 7 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании».
Действующее до 2015 г. законодательство не содержало обязанностей работодателей уплачивать с выплат в пользу временно пребывающих на территории России иностранных граждан и лиц без гражданства страховые взносы в ФСС России на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также страховые взносы на обязательное медицинское страхование.
В настоящее время иностранные граждане и лица без гражданства, временно пребывающие в Российской Федерации, включены в перечень лиц, застрахованных и в рамках обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Исключение опять же составляют высококвалифицированные специалисты, признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом № 115-ФЗ.
Таким образом, с выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории России, с 2015 г. необходимо уплачивать страховые взносы на обязательное социальное страхование, но по ставке 1,8%.
Соответствующие изменения приняты Федеральным законом от 1 декабря 2014 г. № 407-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством».
Что же касается пособий по социальному страхованию, то указанные лица с 2015 г. получили право только на получение пособий по временной нетрудоспособности и только при условии уплаты за них страховых взносов в ФСС России за период не менее 6 месяцев, предшествующих месяцу, в котором наступил соответствующий страховой случай. Этим и объясняется меньший тариф страховых взносов. В расчет принимается уплата страховых взносов любыми работодателями.
Если иностранные граждане и лица без гражданства постоянно или временно проживают на территории России, с их выплат страховые взносы в ФСС России уплачиваются по общеустановленным ставкам, и они вправе получать все установленные пособия по социальному страхованию.
По мнению Минтруда России, в отдельном порядке следует решать вопрос с исчислением страховых взносов с выплат в пользу лиц из числа беженцев. При этом не имеет значения статус временно пребывающего на территории России гражданина.
Соответствующие разъяснения даны в письме от 8 сентября 2014 г. № 17-3/10/В-5684.
Уполномоченный орган власти указывает на то, что в соответствии с п. 10 части первой ст. 8 Федерального закона № 4528-1 «О беженцах» беженцы имеют право на социальное обеспечение наравне с гражданами Российской Федерации.
По этой причине со всех выплат в пользу беженцев страховые взносы на все виды социального страхования должны начисляться в таком же порядке, что и с выплат в пользу граждан России.
Приведенный вывод представляется спорным, так как он не вписывается в положения п. 1 ст. 420 НК РФ. Согласно данному пункту объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Относить же к таким законам Закон о беженцах неправомерно.
Только в Федеральном законе от 29 ноября 2010 г. № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании» с 2014 г. беженцы включены в перечень застрахованных лиц, что указывает на обязательность уплаты страховых взносов в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.
При всем этом в развитие приведенных разъяснений территориальные налоговые органы (за периоды до 2017 г. – государственные внебюджетные фонды) могут требовать уплаты страховых взносов с выплат в пользу беженцев в общеустановленном порядке на все виды социального страхования. Соответственно, беженцы пользуются правом и на получение пособий по социальному страхованию.
Исходя из приведенных положений порядок начисления страховых взносов на выплаты в пользу иностранных граждан или лиц без гражданства можно представить в виде следующей таблицы:
Необходимо также учитывать, что с выплат в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства страховые взносы на обязательное пенсионное страхование уплачиваются в следующем порядке (ст. 22.1 Федерального закона № 167-ФЗ):
1) в отношении застрахованных лиц из числа иностранных граждан или лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Российской Федерации, страховые взносы уплачиваются по тарифу, установленному для граждан Российской Федерации на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии (с 1 января 2015 г. – на финансирование страховой пенсии и накопительной пенсии), в зависимости от года рождения указанных застрахованных лиц;
2) в отношении застрахованных лиц из числа иностранных граждан или лиц без гражданства, временно проживающих на территории Российской Федерации, а также иностранных граждан или лиц без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом № 115-ФЗ), временно пребывающих на территории Российской Федерации, – страховые взносы уплачиваются по тарифу, установленному для граждан Российской Федерации на финансирование страховой части трудовой пенсии (с 1 января 2015 г. – на финансирование страховой пенсии), независимо от года рождения указанных застрахованных лиц.
С учетом положений заключенных межгосударственных соглашений в отдельном порядке решается вопрос с начислением страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат в пользу граждан Социалистической Республики Вьетнам, Китайской Народной Республики и Корейской Народно Демократической Республики.
Вознаграждения в пользу граждан указанных государств, временно пребывающих на территории России, по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, не подлежат обложению взносами на обязательное пенсионное страхование.
Соответствующие положения нашли свое отражение в следующих документах:
– Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Социалистической Республики Вьетнам о временной трудовой деятельности граждан Российской Федерации в Социалистической Республике Вьетнам и граждан Социалистической Республики Вьетнам в Российской Федерации (Москва, 27 октября 2008 г.);
– Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики о временной трудовой деятельности граждан Российской Федерации в Китайской Народной Республике и граждан Китайской Народной Республики в Российской Федерации (Пекин, 3 ноября 2000 г.);
– Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Корейской Народно-Демократической Республики о временной трудовой деятельности граждан одного государства на территории другого государства (Москва, 31 августа 2007 г.).
Как отмечено в письме Минфина России от 18 сентября 2017 г. № 03-15-07/60022, выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу временно пребывающих на территории Российской Федерации граждан КНДР, которые на законном основании въехали на территорию Российской Федерации с целью осуществления временной трудовой деятельности в соответствии с договором о выполнении работ или об оказании услуг, заключенным между физическим или юридическим лицом Российской Федерации (заказчиком) и юридическим лицом Корейской Народно-Демократической Республики, и при этом для осуществления указанной деятельности заключили в соответствии с законодательством Российской Федерации трудовой договор непосредственно с российским заказчиком работ, услуг (работодателем), обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством не подлежат.
При этом для установления факта направления конкретного работника на территорию Российской Федерации по договору, заключенному между физическим или юридическим лицом принимающего государства и юридическим лицом государства постоянного проживания, необходимо указание в вышеупомянутом договоре или в приложении к нему списка лиц, которые направляются для временной трудовой деятельности в Российскую Федерацию.
В противном случае будет невозможно определить, осуществляет ли работник деятельность по собственной инициативе или по направлению юридического лица государства постоянного проживания – Корейской Народно-Демократической Республики. При отсутствии в договоре, заключенном между физическим или юридическим лицом принимающего государства и юридическим лицом государства постоянного проживания, или в приложении к нему списка лиц, направленных по этому договору на территорию принимающего государства, суммы выплат и иных вознаграждений не могут быть освобождены от уплаты страховых взносов и подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в соответствии с положениями гл. 24 НК РФ.
С учетом положений п. 2 ст. 12 заключенного Соглашения с КНР граждане Китайской Народной Республики, временно пребывающие на территории Российской Федерации и работающие по трудовым договорам, заключенным с российской организацией, не являются застрахованными лицами по обязательному пенсионному страхованию и по обязательному медицинскому страхованию в Российской Федерации, и, следовательно, с выплат и иных вознаграждений, начисляемых плательщиком страховых взносов в их пользу, страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования не уплачиваются. С учетом того, что упомянутое Соглашение не регулирует вопросы социального страхования (обеспечения) вышеназванных граждан Китайской Народной Республики, то, соответственно, к ним в этой части применяется законодательство страны пребывания, т. е. законодательство Российской Федерации, а потому взносы на обязательное социальное страхование начисляться должны (см. письмо Минтруда России от 30 июля 2015 г. № 17-3/В-384). Аналогичные положения следует применять в отношении граждан Вьетнама (см. письмо Минтруда России от 13 марта 2015 г. № 17-3/В-119).
Ставка НДФЛ с учетом статуса иностранного сотрудника
С 2007 г. физические лица признаются налоговыми резидентами при условии, что они находятся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Любой выезд за пределы Российской Федерации (в том числе командировка) исключается из периода, учитываемого для определения налогового статуса налогоплательщика (но не прерывает течение 12-месячного периода для оценки «резидентства»). Исключение сделано только для случаев выезда на краткосрочное (до 6 месяцев) лечение или обучение.
При определении налогового статуса физического лица организации необходимо учитывать 12-месячный период, определяемый на дату получения физическим лицом каждого из доходов. При этом в полной мере учитывается период, начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).
Дни приезда и дни отъезда засчитываются в счет дней пребывания на территории Российской Федерации.
В качестве документов, которые могут подтверждать срок фактического нахождения сотрудника в Российской Федерации, на основании которого определяется его налоговый статус, могут являться:
– справки, подготовленные на основании сведений табеля учета рабочего времени;
– копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;
– квитанции о проживании в гостинице;
– проездные документы и другие документы, оформленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
В последнее время ФНС России дополняет перечень приведенных документов следующими (см. письмо от 19 сентября 2016 г. № ОА-3-17/4272, от 6 сентября 2016 г. № ОА-3-17/4086):
– данными миграционных карт о въезде и выезде с территории России;
– документами о регистрации по месту жительства (пребывания), оформленными в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
Как представляется, данные документы не могут подтвердить фактическое пребывание гражданина на территории России.
Важность правильного определения налогового статуса иностранных сотрудников обуславливается прежде всего разными ставками, по которым удерживается налог на доходы физических лиц. Если иностранный сотрудник в целях применения положений гл. 23 НК РФ не может быть отнесен к налоговым резидентам Российской Федерации, его доходы в виде заработной платы, вознаграждения по договору гражданско-правового характера и т. п. облагаются по ставке 30%.
Исключение составляют доходы иностранных специалистов от:
– осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом № 115-ФЗ – в данном случае заработная плата облагается по ставке 13%, а все иные доходы (материальная помощь, материальная выгода в виде оплаты за данное лицо товаров, работ и услуг и т. п.) – в общеустановленном порядке исходя из того, признается рассматриваемое лицо налоговым резидентом Российской Федерации или нет;
– осуществления трудовой деятельности участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в Российскую Федерацию соотечественников, проживающих за рубежом, а также членами их семей, совместно переселившимися на постоянное место жительства в Российскую Федерацию, – применяется ставка в размере 13% независимо от статуса соответствующего лица;
– исполнения трудовых обязанностей членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом Российской Федерации, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13%;
– осуществления трудовой деятельности иностранными гражданами или лицами без гражданства, признанными беженцами или получившими временное убежище на территории Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «О беженцах», в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13%;
– осуществления трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 НК РФ (определяет особенности налогообложения доходов иностранных граждан, осуществляющих трудовую деятельность по найму в Российской Федерации на основании патента), в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13%.
По ставке 13% с первого дня работы облагаются также доходы от трудовой деятельности граждан республик Беларуси, Казахстана, Армении и Кыргызстана, которые входят в ЕАЭС.
Доходы в виде дивидендов лиц из числа нерезидентов облагаются по ставке 15%.
Вид на жительство или разрешение на временное проживание в качестве документов, подтверждающих пребывание на территории Российской Федерации, рассматриваться также не могут. Например, в соответствии с частью первой ст. 2 Федерального закона № 115-ФЗ вид на жительство представляет собой документ, подтверждающий право иностранного гражданина или лица без гражданства на постоянное проживание в Российской Федерации, а также их право на свободный выезд и въезд в страну. То есть вид на жительство подтверждает право физического лица на проживание в Российской Федерации, а не является документом, подтверждающим фактическое время его нахождения на территории страны.
Определение налогового статуса исходя из предполагаемого (в том числе исходя из трудового договора) времени нахождения в Российской Федерации НК РФ также не предусмотрено. На это указано в письме Минфина России от 25 июня 2007 г. № 03-04-06-01/200.
Физическое лицо может представить своему работодателю и (или) иному налоговому агенту соответствующие документы, необходимые для удержания налога в соответствии с его налоговым статусом, самостоятельно или по запросу налогового агента.
Как отмечено в письме Минфина России от 26 октября 2007 г. № 03-04-06-01/362, действующим законодательством не запрещено представление подтверждающих документов по почте. Нотариальное заверение копий таких документов, а также нотариальное заверение их перевода на русский язык не требуется.
«Резидентство» соответствующего физического лица должно определяться за любой 12-месячный период, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году). 183 дня пребывания в Российской Федерации исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которых физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение вышеуказанных 12 следующих подряд месяцев.
При определении налогового статуса имеют значение фактические дни нахождения соответствующего физического лица в Российской Федерации, то есть учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории Российской Федерации, включая дни приезда и дни отъезда.
183 календарных дня должны исчисляться в течение 12 месяцев, непосредственно предшествующих дате выплаты дохода. Например, при выплате заработной платы за январь 2018 г. «резидентство» физического лица следует устанавливать за период с 1 февраля 2017 г. по 31 января 2018 г., при выплате заработной платы за февраль 2018 г. – за период с 1 марта 2017 г. по 28 февраля 2018 г. и т. д.
При осуществлении выплат не в виде заработной платы отсчет 12-месячного периода производится за период, непосредственно предшествующий дате выплаты дохода. Например, при выплате «отпускных» сумм 25 марта 2018 г. 12-месячный расчетный период для определения резидентства определяется с 26 марта 2017 г. по 25 марта 2018 г.
(Продолжение статьи будет опубликовано 14.09.2022)
